1- YÜKÜMLÜNÜN VERDİĞİ BİLGİLERDEN HAREKETLE YAPILAN RANDIMAN İNCELE-
MESİ SONUCU BULUNAN MATRAH FARKININ TAHMİN VE VARSAYIMA DAYANMADIĞI;

2- PERAKENDE SATIŞ FİŞLERİ İLE SATIŞ FATURALARININ İNCELENMEYE İBRAZ
EDİLMEMESİNİN RE'SEN TARH NEDENİ OLDUĞU HK.

Ekmek fırını işleten yükümlünün bazı satış faturaları ve perakende
satış fişlerini incelemeye ibraz etmemesi üzerine, defter kayıt ve
belgeleri dikkate alınmak suretiyle randıman yönünden yapılan incele-
mede bir kısım teslim bedelinin kayıt ve beyan dışı bırakıldığı ileri
sürülerek 1991/Şubat-Aralık dönemleri için kaçakçılık cezalı katma de-
ğer vergisi tarh edilmiştir. ... Vergi Mahkemesi ... gün ve 1996/384
sayılı kararıyla; 213 sayılı Yasanın 30.maddesine göre re'sen tarhiyat
yapılabilmesi için, bu maddede belirlenen koşulların gerçekleştiğinin
bir karineye dayanılmadan açık ve kesin olarak ortaya konulması gerek-
tiği, olayda re'sen tarh nedeni olarak yalnızca randıman esasından ha-
reket edildiği, salt randıman esasına göre bulunan farkın re'sen tarh
nedeni olarak kabul edilemeyeceği, bu yöntemle yapılan incelemenin
tahmin ve kanaate dayandığı gerekçesiyle cezalı tarhiyatı terkin et-
miştir. Vergi dairesi müdürlüğü, olayda re'sen tarh nedeni bulunmadığı
yolundaki karar gerekçesinin hatalı olduğu, zira yükümlünün bazı satış
faturalarını ve perakende satış fişlerini incelemeye ibraz etmediğini,
randıman esasına göre yapılan tarhiyatın yasaya uygun olduğunu iddia
ederek kararın bozulmasını istemektedir.

213 sayılı Yasanın 30.maddesinin 4.fıkrasında, defter kayıtları
ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak
tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması
nedeniyle incelemeye elverişli olmaması hali re'sen tarh nedeni olarak
öngörülmüştür. Aynı yasanın 134.maddesinde, ise vergi incelemesinden
maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit
etmek ve sağlamak olduğu belirtilmiş olup 141.maddesinde de, inceleme
esnasında lüzum görülen hallerde vergilendirme ile ilgili olaylar ve
hesap durumlarının ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik olunacağı,
varsa ilgililerin itiraz ve mülahazalarının tutanağa geçirileceği hük-
mü yer almıştır.

Dosyanın incelenmesinden, ekmek fırını işleten yükümlünün
22.2.1991-31.12.1991 tarihleri arasında faaliyette bulunduğu, ... ta-
rihinde verdiği dilekçe ile bir kısım perakende satış fişlerini kay-
bettiğini bildirdiği, inceleme elemanının defter ve belgelerini iste-
mesi üzerine söz konusu perakende satış fişleri yanında işletme defte-
rine hasılat kaydettiği satış faturalarını da incelemeye ibraz etmedi-
ği, bunun üzerine belgelerinin bir kısmının noksan olması nedeniyle
incelemeye elverişli bulunmadığı ve randıman esası yönünden inceleme
yapıldığı, inceleme sırasında kullanılan un, maya ve tuz miktarının
kayıtlardan saptandığı, rutubet oranı, fire ve yanık oranı ile ekmek
fiyatları ve gramajlarının yükümlü ifadesine göre belirlendiği, bu hu-
susların inceleme raporuna ekli tutanakta açıkça saptandığı, tutanağın
hiç bir itirazi kayıt konmadan imzalandığı, un yönünden yapılan randı-
man incelemesinde elde edilmesi gereken ekmek miktarı ve emtia teslim
bedeli ile defter kayıtları arasında ... lira matrah farkı bulunduğu,
tuz ve maya yönünden yapılan incelemede ise elde edilmesi gereken ek-
mek miktarının daha fazla çıktığı, ancak mükellef lehine hareketle ana
madde olan un emtiası esas alınarak bulunan farkın dikkate alındığı,
saptanan matrah farkının dönemlere dağıtıldığı ve kaçakçılık cezalı
tarhiyat yapıldığı anlaşılmaktadır.

Mahkeme, randıman esasına göre bulunan farkın re'sen tarh nede-
nini oluşturamayacağı, bu yönden bulunan matrah farkının defter ve
belgelerin incelemeye elverişli olmadığını kanıtlamayacağı, randıman
yöntemiyle yapılan incelemenin tahmin ve kanaate dayandığı gerekçesiy-
le tarhiyatı terkin etmişse de, vergi inceleme raporunda randıman esa-
sına göre bulunan matrah farkı re'sen tarh nedeni olarak ele alınma-
mış, yükümlünün bazı perakende satış fişleri ile işletme defterine
kaydettiği satış faturalarını incelemeye ibraz etmemesi re'sen tarh
nedeni sayılarak randıman esasına göre inceleme yapılmıştır. Diğer bir
ifadeyle söz konusu belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle
213 sayılı Yasanın 30.maddesine göre olayda re'sen tarh nedeni vardır.

Vergilendirme ile ilgili muamelelerin gerçek mahiyetinin ortaya
konulmasını sağlamak amacıyla başvurulan ve teknik bir yöntem olan
randıman esasına dayalı inceleme metodunda, işletmenin sahip olduğu
teknolojiye göre, imalata verilen girdi miktarları ile üretim süreci
sonucunda elde edilmesi gereken emtia miktarı hesaplanarak, defter ka-
yıtlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığı saptanabilmektedir. Bu iti-
barla randıman esası bilimsel bir üretim hesaplama yöntemidir.

Bu durumda, vergi inceleme raporu ekindeki tutanağın hiç bir i-
tirazi kayıt konmadan imzalandığı, üretime verilen un, maya, tuz mik-
tarları ile rutubet oranı, fire oranı, ekmek fiyat ve gramajları konu-
sunda da taraflar arasında bir ihtilaf bulunmadığı gözönüne alındığın-
da, yükümlünün tutunakta belirtmediği halde dava dilekçesinde ileri
sürdüğü hamurdan ekmek elde edilmesi sırasında meydana gelen su kaybı-
nın ve "elenti" diye tabir edilen ekmek imalatına dahil olmayan un
miktarının fire olarak dikkate alınmadığı yolundaki iddialarına itibar
edilemez. Zira tutanağın 7. maddesinde, ekmek ürüteminde pazarlama a-
şamasına kadar meydana gelen fire oranları açıkca sorulmuş, yükümlünün
belirttiği oranlar uygulanmak suretiyle inceleme yapılmıştır. Dolayı-
sıyla, bu maddede belirtilen rutubet ve fire oranlarının dava dilekçe-
sinde iddia edilen fireleri de kapsadığının kabul edilmesi gerekir.

Öte yandan, yükümlü dava dilekçesinde ... adet ekmeğin sigorta-
lı işçilerine, ... adet ekmeğin ise sigortasız işçilerine bedelsiz o-
larak verildiğini, bu miktarın bulunan matrah farkından düşülmesi ge-
rektiğini iddia etmekteyse de, 3065 sayılı Yasanın 3/a maddesinde ver-
giye tabi malların her ne suretle olursa olsun vergiye tabi işlemler
dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesinin, işletmenin personeline
ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi adlarla verilmesinin tes-
lim sayılacağı hükmü karşısında, belirtilen miktarda ekmek bedelinin
matrahtan düşülmesi gerektiği yolundaki iddiaların yasal dayanağı bu-
lunmamaktadır.

Bu itibarla, bir kısım perakende satış fişleri ile satış fatu-
ralarını incelemeye iraz etmeyen yükümlü adına, randıman esasına göre
yapılan inceleme sonucu tarh edilen katma değer vergisinin onanması
gerekirken tarhiyatı terkin eden mahkeme kararında yasal isabet görül-
memiştir.

Kesilen kaçakçılık cezasına gelince, olayın özelliği ve matrah
farkının tespit şekli dikkate alındığında tarhiyata kusur cezası uygu-
lanması hukuka uygun olacağından, mahkemece yeniden verilecek kararda
bu hususun da gözönüne alınması gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne ... Vergi Mah-
kemesinin ... gün ve ... sayılı kararının bozulmasına karar verildi.

(MT/ES)