|
3065 SAYILI KANUNUN 17/4-C MADDESİNİN ATIFTA BULUNDUĞU 193 SAYILI KA-
NUNUN 8361 SAYILI KANUNLA DEĞİŞİK 81.MADDESİNDEKİ "DEVRALAN ŞİRKETİN
BİLANÇOSUNA AYNEN GEÇİRİLME" TABİRİNDEN, ANILAN KANUNUN GEREKÇESİNDE
KURUMLAŞMANIN SAĞLANMASI AMAÇLANDIĞINDAN, SAYISAL MİKTARI ANLAMAK GE-
REKTİĞİ HK.
Yükümlü kollektif şirketin nev'i değiştirilerek anonim şirkete dönüş-
mesine yönelik 1987 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen
rapora dayanılarak adına salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergi-
sinin kaldırılması istemiyle açılan davayı; ferdi bir işletmenin bir
sermaye şirketine dönüşmesi, devredilmesi halinde doğacak değer artı-
şının vergiye tabi tutulmaması için 193 sayılı Kanunun 81.maddesinde
üç koşulunun öngörüldüğü, ancak bu koşulların tamamının gerçekleşmesi
durumunda değer artış kazancının hesaplanmayacağı ve vergilendirilme-
yeceği, anılan Kanunun 81.maddesinde sayılan koşullardan birinin ferdi
bir işletmenin bilançosunun aktif ve pasifiyle bütün halinde sermaye
şirketine devrolunması olduğu, buradaki bütün halindeki amacın, para-
sal miktar olarak aynen geçirilmesinin kastedildiği, olayda yükümlü
şirketin 3.9.1987 tarihinde anonim şirkete dönüştüğü, inceleme elema-
nınca düzenlenen raporda, kollektif şirketin arsa ve araziler dışında-
ki bütün aktif ve pasif kalemlerinin aynen anonim şirketin bilançosuna
devredildiği, sadece, şirkete ait gayrimenkullerin T.Ticaret Kanunu
hükümleri uyarınca değerlemesinin yapıldığı, böylece şirketin özvarlı-
ğında bu değerleme ile ilgili artış meydana geldiği, 193 sayılı Kanu-
nun 81 maddesine aykırı olarak yapılan bir değerlendirme sonucu, 3065
sayılı Kanunun 17/4-c maddesine göre, bu işlemin vergiden istisna edi-
lemeyeceği belirtilerek kaçakçılık cezalı tarhiyatın önerildiğinin an-
laşıldığı, ihtilafta kollektif şirketin, anonim şirkete dönüşmesi iş-
lemi, 193 sayılı Kanunun 81.maddesinde öngörülen koşullara uygun ya-
pılmadığından, bu devir işleminin, 3065 sayılı Kanunun 17/4-c maddesi-
ne göre katma değer vergisi istisnasından faydalandırmanın mümkün ol-
madığı, bu nedenle salınan vergi aslının yerinde olduğu, kaçakçılık
cezasına gelince, olayda, kollektif şirketten devreden teslim konusu
aktif kıymetler,anonim şirket bilançosuna mahkemece saptanan değerleri
ile kaydolunduğundan ve katma değer vergisi bakımından bu aktif kıy-
metlerin değeri kadar noksan bildirimde bulunulduğundan, noksan beyan
edilen bu miktar da 213 sayılı Kanunun 347/1.maddesinde belirtilen
hadleri aştığından, uyuşmazlığa ağır kusur cezası uygulanması gerekir-
ken kaçakçılık cezası uygulanmasında yasal isabet bulunmadığı gerekçe-
siyle kısmen kabul ederek, salınan katma değer vergisini onayıp, kesi-
len kaçakçılık cezasını ağır kusur cezasına çeviren Vergi Mahkemesi
kararının; yükümlü vekilince Gelir Vergisi Kanununun 81.maddesinin ko-
nuluş amacının kurumlaşmayı teşvik etmek olduğu, bilançodaki aktif ve
pasif kalemlerinin bütün halinde devrinden, miktarsal tutarın devrinin
anlaşılması gerektiği, 213 sayılı Kanunun mükerrer 298., 193 sayılı
Kanunun 81. ve ek geçici 4.maddesi ile birlikte olayın değerlendiril-
mesi sonucunda, sermaye şirketine dönüşüm sırasında yapılan işlemin
mal teslimi ve devri sayılmaması, dolayısıyla Kanunun 344/8.maddesinde
yer alan hadler aşıldığından, kesilen kaçakçılık cezasının yerinde ol-
duğu ve onanmasının gerektiği iddialarıyla bozulmasına ilişkin bulun-
maktadır.
Uyuşmazlık; yükümlü kollektif şirketin anonim şirkete dönüşmesi sıra-
sında 193 sayılı Kanunun 81.maddesinde öngörülen şartlara uyulup uyul-
madığı, dolayısıyla olaya 3065 sayılı Kanunun 17/4-c maddesi uyarınca
istisna hükmünün uygulanıp uygulanmayacağı hususundan kaynaklanmakta-
dır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 17.maddesinin 4.fıkrasının
(c) bendinde; Gelir Vergisi Kanununun 81 ve Kurumlar Vergisi Kanununun
37 ve 39. maddelerinde belirtilen işlemlerin katma değer vergisinden
istisna olacağı açıklanmış, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "vergi-
lendirilmeyecek değer artış kazançları" başlıklı ve 2361 sayılı Kanun-
la değişik 81.maddesinin 2.bendinde de; kazancı bilanço esasına göre
tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine
aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devralan şirketin bi-
lançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya
sahiplerinin şirketten devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi
tutarında ortaklık payı almasında (bu ortaklık yapını temsil eden his-
se senetlerinin nama yazılı olması şarttır.) değer artış kazancı he-
saplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği, 3.bendinde de; kollektif ve
adi komandit şirketlerin bu maddenin 2 numaralı bendinde yazılı şart-
lar dahilinde nev'i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi
(kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şir-
ket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi koman-
dit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gös-
teren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.) halinde de değer
artış kazancı hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hükme bağlan-
mıştır.
193 sayılı Kanunun 2361 sayılı Kanunla değişik 81.maddesinin gerekçe-
sinde, bu hükmün, halen yokluğu duyulan büyük bir boşluğu doldurmak
amacıyla getirildiği, gerek ekonomik kalkınma, gerek vergilemede gü-
venliği sağlama yönlerinden şirketleşme hareketinin hayati bir önem
taşıdığı, ferdi işletmelerin sermaye şirketleri haline dönüşmesinin,
yürürlükteki 81.maddeye göre ortaya çıkan gelir vergisi mükellefiyeti
nedeniyle adeta cezalandırıldığı ve kurumlaşmanın fiilen olanaksız ha-
le getirildiği, yeni hükümle bu sakıncanın ortadan kaldırıldığı ve
ekonomiye yeni bir hamle olanağı ve ortamının yaratılmış olduğu vurgu-
lanmıştır.
Sözkonusu olayda, yükümlü kollektif şirketin 1987 yılında nev'i değiş-
tirerek, anonim şirket'e dönüşmesi sırasında bilançoda yer alan gayri-
menkullerin değerlendirildiği, bunların anonim şirket bilançosuna de-
ğerlenmiş halleriyle kaydedildiği, devir bilançosundaki aktif ve pa-
sifin tamamının devralan şirketin bilançosuna geçirildiği görülmüş
olup, yükümlü şirket tarafından, 193 sayılı Kanunun 81.maddesinde ön-
görülen şartların tamamının yerine getirildiği ve istisna hükmünden
yararlandırılmasının gerektiği, vergi dairesi müdürlüğü tarafından ise
aktifteki bazı kıymetlerin değerlendirilmesi ve değerlenmiş haliyle
anonim şirket bilançosuna geçirilmesi nedeniyle maddedeki "aynen geçi-
rilme" şartının ihlal edildiği görüşüyle yapılan cezalı tarhiyatın ye-
rinde olduğu ileri sürülmektedir.
Bu durumda anlaşmazlığın çözümü "devralan şirketin bilançosuna aynen
geçirilmesi" tabirinden neyi anlamak gerektiğine bağlı bulunmaktadır.
193 sayılı Kanunun 2361 sayılı Kanunla değişik 81.maddenin gerekçesin-
de kurumlaşmanın sağlanması amaçlandığından, bu maddedeki aktif ve pa-
sifin devralan şirket bilançosuna aynen geçirilmesi tabirinden, bütün
halinde devredilen aktif ve pasifin devralan şirket bilançosuna da tü-
müyle, sayısal olarak geçirilmesini anlamak gerekmektedir.
Bu itibarla bütün halinde devrolunan aktif kıymetlerin bir kısmının
yada tamamının değerlemesinin yapılması ve değerlenmiş haliyle devra-
lan şirket bilançosuna tamamen geçirilmesi durumunda, sözüedilen Kanu-
nun 81.maddesindeki "aynen geçirilme" şartının ihlali sözkonusu olma-
dığından, yükümlü şirket tarafından anılan maddede öngörülen şartların
tamamı yerine getirildiğinden ve Kollektif ve adi komandit şirketlerin
nevi değiştirerek sermaye şirketlerine dönüşmesi halinde değer artışı
hesaplanmayacağına ilişkin Gelir Vergisi Kanununun 81.maddesindeki hü-
küm değer artışını vergiye tabi tutarı 80.madde hükmünün istisnası ol-
duğundan, olaya 3065 sayılı Kanunun 17/4-c maddesindeki istisna hükmü-
nün uygulanması ve katma değer vergisi alınmaması gerekirken, kaçakçı-
lık cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapılmasında isabet bulunma-
mıştır.
Açıklanan nedenlerle vergi dairesi temyiz isteminin reddine, yükümlü
temyiz isteminin kabulüne, Antalya Vergi Mahkemesinin 13.6.1991 gün ve
1991/351 sayılı kararının bozulmasına karar verildi.
KARŞI OY:
Yükümlü kollektif şirket, anonim şirkete dönüştürülmüş, bu dönüşme sı-
rasında kollektif şirketin aktifine kayıtlı gayrimenkullere Ticaret
Kanununun 303.maddesine göre değer biçilmiş ve anonim şirketin aktifi-
ne de bu yeni değerleri ile geçirilmiştir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 17.maddesinin 4/c bendi; Gelir Vergisi
Kanununun 81.ve Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 39.maddelerinde be-
lirtilen işlemlerin, katma değer vergisinden müstesna tutulduğunu be-
lirtmektedir.
Demek ki; şirketin nevi değiştirerek anonim şirkete dönüşmesi sırasın-
daki yeniden değerlendirme olayı, davamızda tartışıldığı gibi Gelir
Vergisi Kanununun 81 maddesi şumulüne giren "vergilendirilmeyerek de-
ğer artış kazancı" teşkil ediyorsa katma değer vergisine tabi tutulma-
yacak, aksi halde bu vergi aranacak ve alınacaktır.
Gelir Vergisi Kanununun 81.maddesi; bir işletmenin bilançosunda bir
sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunmasından
söz etmektedir. Gelir ve Kurumlar Vergisi uyuşmazlıklarına, mütahassıs
daireler olarak Danıştay'ın 3.ve 4. Dairelerinde bakılmaktadır. Bu Da-
irelerin, yeniden değerlendirme yapılarak yeni şirketin bilançosuna bu
yeni ve artırılmış değerlerin geçirilmesi halinde 81.maddenin dışına
çıkıldığı, böyle bir devrin bütün olarak devredilmeyi ifade etmediği
konusunda verilmiş bir çok kararları vardır. Nitekim Danıştay 3.Daire-
sinin bu olayla ilgili olarak verdiği 14.4.1993 gün ve 1993/1379, 1380
1382, 1383 sayılı kararlarıda bu doğrultudadır. O halde, olayımızda
anonim şirkete dönüşürken ortaya çıkan yeniden değerlendirmedeki artı-
şın katma değer vergisine tabi tutulması gerekir. Zira aktif ve pasi-
fiyle bütün halinde devirden, değerlerde herhangi bir değişiklik ol-
maksızın yapılan devri anlamak gerekir.
Açıklanan nedenlerle mahalli mahkeme kararı vergi aslı yönünden yerin-
dedir. Ancak olayın özelliği gözönüne alındığında cezanın, kusur ceza-
sına çevrilmesi görüşünde olduğumuzdan, yükümlü temyize ceza yönünden
kabul edilmelidir.
Cezalı verginin bütünüyle kaldırılması hakkındaki Dairemiz kararına
karşıyız.
ŞT/SE
|