|
MAHSUP İMKANI KALMADIĞI İÇİN MÜKELLEF ADINA DAHİLİ TEVKİFAT SALINMAMIŞ
OLMASI, DAHİLİ TEVKİFATIN ZAMANINDA TAHAKKUK ETTİRİLMEMESİNDEN DOĞAN
VERGİ KAYBI NEDENİYLE CEZANIN DA KALDIRILMASINI GEREKTİRMEDİĞİ HK.
Kereste imalatı ve ticareti ile uğraşan yükümlünün 1988 yılına ilişkin
defter ve belgelerini yandığından bahisle incelemeye ibraz etmemesi
nedeniyle, katma değer vergisi beyannamelerinde gösterilen indirimle-
rin kabul edilmemesi sonucu adına 1988 yılının muhtelif vergilendirme
dönemi için resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmış, da-
hili tevkifatın zamanında yapılmaması nedeniyle kaçakçılık cezası ve
ayrıca 1.derece usulsüzlük cezası kesilmiştir.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Sakarya Vergi Mahkemesi
1993/72 sayılı kararıyla; kereste ticareti yapan davacının alımlarının
büyük bölümünü Orman İşletmelerinden veya tüccardan faturalı olarak
yaptığı, alınan faturaların vergisiz düzenlenmesi ve kayıtlara geçi-
rilmemesi mümkün olmadığından, sadece defter ve belgelerin inceleme
sırasında ibraz edilmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri-
nin kabul edilmemesinin, "vergilendirmede gerçek durumun esas olması"
ilkesine aykırı düştüğü, tarh edilmeyen dahili tevkifat için kaçakçı-
lık cezası kesilmesinde yasaya uyarlık bulunmamakla birlikte defter ve
belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle kesilen usulsüzlük cezasında ka-
nuna aykırı bir durum olmadığı gerekçesiyle davayı kısmen kabul ederek
kaçakçılık cezalı katma değer vergisi ve dahili tevkifata ait kaçakçı-
lık cezasını kaldırmış, 1.derece usulsüzlük cezasını onamıştır.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay
Dokuzuncu Dairesi ise 1994/1731 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma
Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 1/a bendi ve 34 üncü madde-
sinin 1 inci bendi hükümleri karşısında, katma değer vergisinin indi-
rim konusu yapılabilmesi için indirim konusu yapılacak verginin fatura
veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi
ve söz konusu belgelerin kanuni defterlere kaydedilmiş olması gerekti-
ği, olayda, yandığından bahisle defter ve belgelerin ibraz edilmemesi
nedeniyle vergi matrahının tamamen veya kısmen maddi delillere dayanı-
larak saptanması olanağı ortadan kalkmış olduğundan, 213 sayılı Vergi
Usul Kanununun 30 uncu maddesinin 3 üncü bendi uyarınca resen takdir
nedeninin varlığının kabulünün zorunlu hale geldiği, ancak defter ve
belgelerin yanmasının, katma değer vergisi indirimi yönünden ispat ve
ibraz yükümlülüğünü ortadan kaldırmaya dayanak sayılabilecek hukuki
bir neden olarak düşünülemeyeceği, zira ticari icaplara göre emtia sa-
tın aldığı kişi veya kuruluşları tanımak ve bilmek durumundaki bir a-
lıcının, gerekli girişimleri yaparak emtia alımına ilişkin belgelerin
mevcudiyetini ispat olanağına her zaman sahip bulunduğu, bu durumda,
ispat külfeti kendisine düşen yükümlüler tarafından ibraz edilebilen
fatura ve benzeri vesikalara ilişkin katma değer vergisinin indirim
konusu yapılabileceği, bu açıklamalar karşısında, mahkemece öncelikle
yükümlüye emtia alışı yaptığı kişi ve kuruluşlardan ihtilaflı yılla
ilgili olarak sağlayacağı belgelerin ibrazı için müsait bir süre ve-
rilmesi, bunun sonucunda ibraz edilen faturaların gerçekten alış yap-
tığı emtialara ait alış faturaları olup olmadığının bilirkişi incele-
mesi yaptırılması suretiyle araştırılması ve bu araştırma sonucuna
göre karar verilmesi gerekirken, katma değer vergisi ve kaçakçılık ce-
zası yönünden davanın kabulünde isabet görülmediği, 193 sayılı Gelir
Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (B) fıkrasında dahili tevkifatın
nasıl ödeneceği ve uygulama esaslarının belirtildiği, peşin bir vergi
niteliği taşıyan dahili tevkifatın sonuçta yıllık gelir ve kurumlar
vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir ya da kurumlar vergi-
sinden mahsubu gerektiği, mahsup edilmeyen bir dahili tevkifatın vergi
mükerrerliğine yol açacağı, öte yandan, yıllık kurumlar ve gelir ver-
gisi yönünden ikmalen veya resen tarhiyat yapılması hallerinde dönem
matrahı yeniden oluşacağı cihetle sonradan dahili tevkifat adı altında
bir ek vergi salınmasının aynı şekilde vergi mükerrerliği doğuracağı,
bu sonuçların yukarıda sözü geçen vergi aslına bağlı ceza yönünden de
geçerli olduğu, olayda, hesaplanan dahili tevkifat üzerinden vergi zi-
yaı nedeniyle kaçakçılık cezası kesilmiş ise de, bilahare aynı vergi-
lendirme dönemi için kaçakçılık cezalı gelir veya kurumlar vergisi
tarhiyatı yapılması ve bu cezalı tarhiyatın onanması halinde; bu hal
mükerrerliğe yol açacağından, dahili tevkifat üzerinden kesilen kaçak-
çılık cezasının terkini, cezalı gelir vergisi veya kurumlar vergisi
tarhiyatı yapılmamış olması veya bu tarhiyatın terkin edilmesi halinde
ise; verginin geç ödenmesinden dolayı kesilen kaçakçılık cezasının,
213 sayılı Kanunun 341 inci maddesi uyarınca kusur cezasına çevrilmesi
gerekirken, vergi mahkemesince aynı vergilendirme dönemi için cezalı
gelir veya kurumlar vergisi salınıp salınmadığı ve bu tarhiyatın ne
şekilde kesinleştiği araştırılmadan dahili tevkifat üzerinden kesilen
kaçakçılık cezasının kaldırılmasında da isabet bulunmadığı gerekçesiy-
le vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararı üzerine Sakarya Vergi Mahkemesi 26.8.1994 günlü ve
1994/254 sayılı kararıyla; resen salınan kaçakçılık cezalı katma değer
vergisi yönünden bozma hükmüne uyarak, davanın kaçakçılık cezalı katma
değer vergisine ilişkin kısmını reddetmiş, ilk kararın dahili tevkifa-
ta ait kaçakçılık cezasının kaldırılması yolundaki hükmü yönünden boz-
maya uymayarak; 193 sayılı Kanunun 94/B maddesinde geçmiş dönemlere a-
it işlemler üzerinden dahili tevkifat yapılacağı öngörülmediği gibi,
cari vergilendirme dönemindeki işlemler üzerinden yapılan dahili tev-
kifatın cari vergilendirme dönemini takip eden dönemlere ait gelir
vergisinden mahsup edileceğine dair bir hükmün de yer almadığı, bu du-
rumda, peşin bir vergi niteliği taşıyan dahili tevkifatın sonuçta yıl-
lık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir
ya da kurumlar vergisinden mahsubu gerektiği, mahsup edilemeyen bir
dahili tevkifatın vergi mükerrerliğine yol açacağı, diğer taraftan 213
sayılı Kanunun 344, 347 ve 348 inci maddelerinde kaçakçılık, ağır ku-
sur veya kusur cezalarının kesilebilmesi için vergi ziyaına neden o-
lunmasının arandığı, aynı Kanunun 345, 349 ve mükerrer 349 uncu madde-
lerinde de anılan cezaların, ziyaa uğratılan vergi miktarı üzerinden
hesaplanmasının öngörüldüğü, buna göre, vergi cezası kesilebilmesi i-
çin ortada ziyaa uğrayan bir vergi olması gerektiği, kanunda dahili
tevkifatın vergi olduğu yolunda da bir hüküm bulunmadığı, olayda, ce-
zalı tarhiyatın dayanağı olan 16.9.1992 tarih ve 992/VİR:/20/82 sayılı
vergi inceleme raporunda Aralık 1988 dönemi hariç, mükellefin ödemesi
gereken katma değer vergilerinin % 50'si oranında hesaplanacak dahili
tevkifat tarhiyatından vazgeçilmesi ancak, 213 sayılı Kanunun 112 nci
maddesi uyarınca tahakkuk etmesi gereken dönemden mahsup edilebileceği
döneme kadar gecikme faizi aranması önerilmesine karşın, davalı idare-
ce davacı adına salınmayan dahili tevkifat için kaçakçılık cezası ke-
sildiği, diğer taraftan dahili tevkifat için kesilen kaçakçılık cezası
vergi inceleme raporunda önerilmediğinden dayanağının bulunmadığı ge-
rekçesiyle ilk kararının bu kısmında direnmiştir.
Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve
vergi inceleme raporuna göre yapılan tarhiyatın yasal olduğu ileri sü-
rülerek bozulması istenmiştir.
Uyuşmazlık, 1988 yılına ilişkin defter ve belgelerin ibraz e-
dilmemesi nedeniyle katma değer vergisi beyannamelerinde gösterilen
indirimlerin kabul edilmemesi sonucunda salınan katma değer vergisi
üzerinden hesaplanması gerekmekle birlikte tahsil imkanı kalmadığı i-
çin salınmayan dahili tevkifata ceza uygulanıp uygulanamayacağına i-
lişkindir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (B) fık-
rasında; gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari, zirai ve mesleki
kazanç sahipleri ile adi ortaklıklar, kollektif şirketler ve adi ko-
mandit şirketlerin maddede belirtilen esaslara göre dahili tevkifat
adı altında vergi tevkifatı yaparak vergi dairesine ödemeleri öngörül-
müş ve tevkifatın uygulanma esasları belirtilmiş, 5 inci ve 6 ncı
bentlerinde de, cari vergilendirme dönemi içinde elde edilen, ticari,
zirai ve mesleki kazanç üzerinden aynı maddenin (a) fıkrası uyarınca
tevkif edilmiş bulunan gelir vergisinin ödendiği belgelendirilmek kay-
dıyla, mükellefin bu madde uyarınca dahili tevkifata ait ödemeleri
toplamının cari takvim yılına ait yıllık gelir vergisi beyannamesi
üzerinden hesaplanan gelir vergisine mahsup edilmesi, mahsubu yapılan
miktarın hesaplanan gelir vergisinden fazla olması halinde de aradaki
farkın, müteakip dönemlere ilişkin olarak yapılması gereken dahili
tevkifata ait ödemeye mahsup edilmesi kabul edilmiştir.
Olayda, 1988 yılına ilişkin beyannamelerin verilip, gerekli ta-
hakkukların ve tahsilatın yapılmasından sonra, inceleme ile ortaya çı-
karılan katma değer vergisi farkı üzerinden hesaplanan dahili tevkifa-
tın mahsubuna olanak kalmamakla birlikte söz konusu dahili tevkifatın,
zamanında tahakkuk ettirilmemesinden vergi kaybı doğduğu da açıktır.
Vergi Usul Kanununun vergi cezalarını düzenleyen hükümlerinde,
kaçakçılık, ağır kusur ve kusur cezalarının kesilebilmesi, vergi ziyaı
koşulunun varlığına bağlanmıştır. Aynı Yasanın 341 inci maddesinde i-
se, vergi ziyaı, mükelleflerin veya sorumluların vergilendirme ile il-
gili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getir-
mesi nedeniyle verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik
tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmıştır.
Mahsup imkanı kalmadığı için mükellef adına dahili tevkifat sa-
lınmamış olması, dahili tevkifatın zamanında tahakkuk ettirilmemesin-
den doğan vergi kaybı nedeniyle kesilen cezanın da kaldırılmasını ge-
rektirmeyeceğinden vergi mahkemesince verilen ısrar kararında bu se-
beple yasaya uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Sakarya Vergi
Mahkemesinin 26.8.1994 gün ve 1994/254 sayılı ısrar kararının bozulma-
sına karar verildi.
(MT/ES)
|