Danıştay Üçüncü Daire

Cari yılda kullanılan krediler üzerinden hesap dönemi sonu itibarıyla mevcut kredi sözleşmeleri çerçevesinde belli olan faiz oranına göre kesin bir şekilde hesaplanan ve krediyi kullandıran finans kuruluşlarına karşı borç altına girilmiş faiz tutarlarının, mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmesi yani tahakkuk etmesi nedeniyle, tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereğince ilgili yıl kurum kazancının saptanmasında gider olarak dikkate alınabilir. İstemin Özeti: Sıhhi tesisat ve armatür imali işiyle uğraşan davacı adına 1994 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda, kullandığı kredilere ilişkin henüz faiz tahakkuk ettirilmediği halde yıl sonunda bu kredi faizlerinin cari yıla isabet eden kısmının karşılık ayrılmak suretiyle gider yazıldığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak ikmalen salınan kurumlar vergisi, gelir (stopaj) vergisi, geçici vergi ve fon payları ile kesilen ağır kusur ve kusur cezalarına karşı açılan davada; alınan kredilerin uyuşmazlık konusu yılda vadesi dolmadığından tahakkuk etmemiş bulunan faiz giderlerinin karşılık ayrılmak suretiyle kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması muhasebe kurallarına, safi kârın hesaplanmasına, dönemsellik ve tahakkuk esaslarına aykırı olduğundan karşılık ayırmak suretiyle gider kaydedilen faiz tutarı üzerinden salınan kurumlar vergisi, gelir (stopaj) vergisi ve fon paylarında hukuka aykırılık görülmediği, inceleme tarihi itibarıyla dahi beyanname verme süresi geçtiğinden geçici verginin kaldırılması, matrah farkı davacı kurumun yasal kayıtlarına dayandırıldığından ağır kusur cezalarının kusur cezasına çevrilmesi gerektiği gerekçesiyle geçici vergiyi kaldıran, ağır kusur cezalarını kusur cezasına çeviren davanın salınan diğer vergiler ve fon payları ile kesilen kusur cezasına yönelik kısmını ise reddeden (...) Vergi Mahkemesi kararının; vergi dairesi müdürlüğü tarafından kesilen ağır kusur cezalarında yasaya aykırılık bulunmadığı, davacı tarafından ise 138 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'nde şirketlerin çıkardıkları tahvillerle ilgili olarak, ödeme döneminin izleyen yıla sarktığı durumlarda yıl sonunda tahakkuk ettirilen faizin gider olarak dikkate alınacağı, ancak yapılacak stopaj için vadenin bekleneceğinin belirtildiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na göre de bankaların, kendi alacaklarına reeskont uygulamak ve reeskont yoluyla faiz gelirlerini hesaplamak zorunlulukları bulunduğu, kredi alınmasından itibaren her gün için faiz tahakkuk ettiği ancak vade şartı nedeniyle tahsil edilmediği, alacaklının ön kabulü ile belirlenen vadenin beklenmesinin tasarruf kabiliyetini ortadan kaldırmayacağı ileri sürülerek bozulması istemleridir. Karar: 1994 yılı işlemleri incelenen davacı adına, kullandığı kredilerle ilgili olarak henüz faiz tahakkuk ettirilmediği halde kıst dönem için hesapladığı faizi karşılık ayırmak suretiyle gider kaydetmesinin mevzuata aykırı olduğu görüşüyle yapılan cezalı tarhiyatı: kesilen ağır kusur cezalarını kusur cezasına çevirmek suretiyle değiştiren vergi mahkemesi kararı taraflarca temyiz edilmiştir. Vergi idaresi tarafından ileri sürülen iddialar temyize konu kararın idare lehine bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde; kurumlar vergisinin, 1. maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 38. maddesinde de bilanço esasında ticari kazancın tespiti tanımlanmış ve tespit esnasında Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanun'un 40 ve 41. maddeleri hükümlerine uyulacağı belirtilmiştir. Türk vergi sisteminde ticari kazançta elde etme, tahakkuk esasına bağlanmıştır. Tahakkuk esasının ne olduğu tanımlanmamış olmasına karşın genel kabul görmüş tanımı ile tahakkuk esası, gelir veya giderin mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmesidir. Bu durumda gelirin tahsil edilmiş veya giderlerin ödenmiş olup olmamasının tahakkuk esasına etkisi olmayacaktır. Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanunu'nun 38 ve 39. maddeleri ile Vergi Usul Kanunu'nun 283, 287 ve 288. maddeleri incelendiğinde kazancın tespitinde dönemsellik ilkesinin de esas alınacağı anlaşılmaktadır. Dönemsellik ilkesi; vergilemenin belirli bir zaman dilimine ilişkin olarak yapılmasını ifade eder ki bu süre genel olarak takvim yılıdır. Başka bir ifadeyle gerçek kişiler bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları üzerinden, kurumlar ise bir hesap dönemi içinde elde ettikleri kurum kazançları üzerinden vergilendirilmektedirler. Bu düzenlemeler birlikte değerlendirildiğinde ticari kazancın veya kurum kazancının elde edilmesinde dönemsellik ilkesine uyulmak suretiyle tahakkuk esasının geçerli olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Davacının yurt dışından temin ettiği kredilerden dolayı 1994 yılı için 2.974.753.592 lira faiz hesaplayarak bu tutarı karşılık ayırmak suretiyle gider kaydettiği, uyuşmazlığın ise hesaplanan faiz tutarından değil vadesinin gelmemiş olması nedeniyle tahakkuk etmiş sayılmayacağı için gider yazılamayacağı görüşünden kaynaklandığı anlaşılmaktadır. 1994 yılında alınan ve kullanıldığı 1994 yılı gelirlerinin oluşmasına da katkıda bulunan söz konusu kredilerin, mevcut kredi sözleşmelerine göre tutarı uygulanacak faiz oranı, kullanıldığı süre hesap dönemi sonu itibarıyla kesin olarak bilinebilmektedir. Cari yılda kullanılan krediler üzerinden hesap dönemi sonu itibarıyla mevcut kredi sözleşmeleri çerçevesinde belli olan faiz oranına göre kesin bir şekilde hesaplanan ve krediyi kullandıran finans kuruluşlarına karşı borç altına girilmiş faiz tutarlarının, mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmesi yani tahakkuk etmesi nedeniyle, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun ilgili hükümleri doğrultusunda, tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereğince ilgili yıl kurum kazancının saptanmasında gider olarak dikkate alınmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Bu bakımdan vergi mahkemesince belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmesi gerekirken, tarhiyatın kusur cezalı olarak tadiline karar verilmesinde hukuka uygunluk görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle yükümlü temyiz isteminin kabulü ile (...) Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına, vergi dairesi müdürlüğü temyiz isteminin ise reddine oy birliğiyle karar verildi.