Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Tarhiyat öncesi uzlaşma konusunda yasanın verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan yönetmelikte yeralan kuralların uygulanması gerektiğinden, yükümlüye gönderilen uzlaşmaya davet yazısının tebliğ edilemeyerek geri gelmesi halinde uzlaşmanın temin edilememiş sayılması gerekir. İstemin Özeti: Üzüm alım ve satımıyla uğraşan yükümlünün 1988 yılı işlemlerinin incelenmesi üzerine adına kaçakçılık cezalı gelir (stopaj) vergisi salınmıştır. Bu tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Vergi Mahkemesi kararıyla; vergi inceleme raporu ekindeki tutanakta davacının tarhiyat öncesi uzlaşma talebinin bulunduğu, davacının bilinen adresinde bulunamaması nedeniyle tarhiyat öncesi uzlaşmaya davet yazısı tebliğ edilemeyince, tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 12. maddesi uyarınca uzlaşmanın temin edilememiş sayıldığı, Vergi Usul Kanununun 93 ve 103. maddelerine göre, vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden yazıların adresleri bilinenlere posta vasıtasıyla ilmühaberi! taahhütlü olarak adresleri bilinmeyenlere ise ilan yoluyla tebliği gerektiği, Vergi Usul Kanununun ek 11. maddesine dayanılarak çıkarılan tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 12. maddesinde, bilinen en son adrese uzlaşmaya davet yazısının tebliğ edilememesi halinde uzlaşmanın temin edilememiş sayılacağı ve bu maddenin uygulanmasında posta ile veya memur vasıtasıyla gönderilen yazının tebliğ edilemeyerek geri gelmesinin tebliğ edilememeyi ifade edeceği belirtilmiş ise de, bu kuralın, Vergi Usul Kanununun 93. maddesinin uzlaşma ile ilgili tebliğ işlemlerine uygulanmayacağı şeklinde yorumlanamayacağı aksi yorumun yönetmelik hükmünün kanun hükmü önüne geçirilmesi sonucunu doğuracağı, tarh dosyasından inceleme raporunun 11.9.1990 tarihinde (... Sokak No: ., adresinde) tebliğ edildiğinin anlaşılmasının, yükümlünün bu adresten geçici bir süre için ayrıldığım gösterdiği, tarh dosyasındaki bilinen iki adreste yükümlü bulunamayınca Vergi Usul Kanununun 102. maddesi uyarınca ikinci kez aranma yoluna gidilmediğinden Vergi Usul Kanununun tebliğle ilgili kurallarına uyulmamış olduğu gerekçesiyle, davayı kabul ederek tarhiyatı terkin etmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi 18.11.1993 günlü ve E:1992/1723, K:1993/3317 sayılı kararıyla; kanun koyucunun Vergi Usul Kanununun ek 11. maddesiyle tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esasların bir yönetmelikle düzenlenmesini öngördüğü bu maddeye dayanılarak çıkarılan yönetmelikte tarhiyat öncesi uzlaşmaya çağrı yazısının tebliğine ilişkin ayrı bir kurala yer verildiğinden, bu yazının tebliğinde, Vergi Usul Kanununun tebliğe ilişkin kurallarından ayrı bir düzenlemeye gidildiği, tarhiyat öncesi uzlaşma kurumunun kabulündeki amaç, vergileme olayım kısa sürede sonuçlandırarak vergiyi bir an önce tahsil etmek ve idare ile yükümlünün anlaşmasına olanak tanımak olduğu dikkate alındığında uzlaşma aşamasının devleti kamu alacağının tahsili bakımından zarara uğratmayacak derecede kısa yükümlüleri de zora sokmayacak derecede uzun olması gerektiği yönetmelikte bu tür bir düzenlemenin bulunmaması halinde uzlaşma talebinden sonra yanlış adres gösterilerek uzlaşma aşamasının uzatılabileceği, bunun ise uzlaşmadan beklenen faydaları azaltacağı kaldı ki, uzlaşma talebinde bulunulmasının bir vergi ödevi değil, yükümlülere tanınan bir hak olduğu, bu nedenle, uzlaşmaya çağrı yazısının davacıya bilinen en son adresinde tebliğ edilememesi üzerine yönetmeliğe göre uzlaşmaya yarılamadığı kabul edilerek yapılan tarhiyatta yasaya aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur. Bozma kararma uymayan Vergi Mahkemesi kararıyla; Vergi Usul Kanununun Ek 5. maddesinde uzlaşmanın temin edilemediği hallerin; uzlaşma komisyonunun davetine uyulmaması, uzlaşma tutanağının imzalanmaması veya ihtirazı kayıtla imzalanmak istenmesi olarak sayıldığı ve yönetmelikle yasa kuralının değiştirilemeyeceğini de belirtmek suretiyle, davanın kabulü yolundaki ilk kararda direnmiştir. Direnme kararı Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir. o Karar: Tarhiyat öncesi uzlaşmaya davet yazısının davacının bilinen adresinde bulunamaması nedeniyle tebliğ edilememesi üzerine Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 12. maddesi uyarınca uzlaşma temin edilememiş sayılarak yapılan kaçakçılık cezalı tarhiyata karşı açılan davayı; tarhiyat öncesi uzlaşmaya davet yazısının Vergi Usul Kanununa uygun olarak tebliği yoluna gidilmediği, yönetmeliğin 12. maddesindeki düzenlemenin ise Vergi Usul Kanununun tebliğle ilgili kurallannın uygulanmasın) önlemeyeceği gerekçesiyle, kabul ederek tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi direnme karan temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununa 205 sayılı Kanunun 22. maddesiyle eklenen ve 20.2.1963 tarihinde yürürlüğe giren tarhiyat sonrası uzlaşma kurumunun gerçekleştirmesi beklenen amaçları istenen ölçüde sağlayamaması üzerine, 3239 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen ek 11. maddeyle Maliye Bakanlığına, vergi incelemesine dayanılarak salınacak vergilerle kesilecek cezalarda tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verme yetkisi tanınmıştır. Anılan maddede: tarhiyat öncesi uzlaşmanın temin edilememiş veya uzlaşma müzakeresinde uzlaşmaya varılamamış elması halinde mükellefler veya ceza muhatabı olanların verginin tarhından ve cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edemeyecekleri ve tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas ve usullerin yönetmelikle belirtileceği kurala bağlanmıştır. Vergi Usul Kanununun ek 11. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan ve 16.2.1987 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinde: bu kurumun özellikleri dikkate alınarak, uzlaşmanın konusu, komisyonların oluşturulması uzlaşma talebinin süresi uzlaşma davetine uyulmaması gibi birçok konuda tarhiyat sonrası uzlaşmadan kısmen veya tamamen farklı kurallara yer verilmiştir. Dolayısıyla tarhiyat öncesi uzlaşma tarhiyat sonrası uzlaşmadan farklı bir kurum olarak öngörüldüğünden, tarhiyat öncesi uzlaşma sürecinde, Vergi Usul Kanununun verdiği yetkiye dayanılarak yönetmelikle belirlenmiş özel usul ve esasların uygulanması gerekmektedir. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 12. maddesinde: muhatabın bilinen en son adresine uzlaşmaya davet yazısının tebliğ edilememesi halinde, uzlaşmanın temin edilememiş sayılacağı kurala bağlanmıştır. Olayda, tarhiyat öncesi uzlaşma davetiyesinin adres bırakmadan ayrıldığı için yükümlünün iş ve ikametgah adreslerinde tebliğ edilemeyerek geri geldiği, mahalle muhtarı nezdinde yapılan yoklamada da yeni adresin saptanamadığı anlaşıldığından, yönetmelikte öngörülen kural uyarınca uzlaşma temin edilememiş sayılarak inceleme raporundaki öneri doğrultusunda tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık yoktur. Bu nedenle yükümlünün kaçakçılık cezalı tarhiyata yönelik iddiaları incelenerek bir karar verilmesi gerekirken uzlaşmanın temin edilememiş sayılmasınin yasaya aykırı olduğu gerekçesiyle davanın kabulü yolundaki direnme karan hukuka uygun bulunmamıştır. Açıklanan nedenlerle, Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz isteminin kabulüyle Vergi Mahkemesi direnme kararının bozulmasına, oyçokluğu ile karar verildi (*). (*) karşı OY: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen sebepler bozulması istenen mahkeme kararının dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte değildir. Bu nedenle temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara karşıyız.