|
1- TEMEL GIDA MADDESİ TESLİMİNDEN AYRI OLARAK FATURADA AMBALAJ İÇİN AY
RICA BİR BEDEL GÖSTERİLMİŞ VE BU BEDEL ÜZERİNDEN K.D.V.HESAPLANMIŞ SA,
AMBALAJ MALZEMESİ İÇİN YÜKLENİLEN VERGİNİN, İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMLE
RE İLİŞKİN OLARAK YÜKLENİLEN VERGİLERDEN AYRILARAK İNDİRİMİ KONUSU YA-
PILACAĞI;
2- İKTİSADİ KIYMET AKTİFE ALINMADAN VEYA KULLANILMAYA BAŞLANMADAN, İN-
ŞAAT MONTAJ İŞİ NEDENİYLE YÜKÜMLÜDEN K.D.V.'SİNİN İNDİRİME TABİ TUTUL-
MASININ MÜMKÜN OLMADIĞI HK.
Vergiye tabi işlemlerle vergisiz işlemleri birlikte yapan yükümlü şir-
ket defter ve belgelerinin, Bakanlar Kurulunca vergi oranı indirilen
maddelerle ilgili olup indirimle giderilmeyen verginin sadece temel gı
da maddelerine isabet eden kısmının iade edileceği esasından hareketle
incelenmesi sonucu satışı normal oranda vergiye tabi ambalaj malzemesi
alışı ile şirket tarafından yaptırılmakta olan bina inşaatı ve makina
montajı nedeniyle yüklenilen ve indirilemeyip 1987/Haziran döneminde
haksız iade olarak alındığı saptanan katma değer vergisi üzerinden ya-
pılan kaçakçılık cezalı tarhiyatı; inceleme raporuna ek tutanakta, bi-
na ve makinaların sabit kıymet hesabına alınmadıkları saptanmış olup
"kullanılmaya başlanmadığına" dair bir tesbit olmadığı halde inceleme
raporunda bina ve makinaların aktife alınmadığı yanında "kullanılmaya
başlanmamıştır" şeklindeki ifade ile tespite dayalı olmayan bir husus
ileri sürülerek cezalı tarhiyata dayanak alınmasının yerinde görülmedi
ği, zira yükümlü şirket tarafından bina ve makinaların montaj işlemle-
ri tamamlandıkça devreye sokulduğu iddia edilmesi karşısında, kullanıl
maya başlama halinin 3065 sayılı Yasanın 31/1.bendine uygun olduğu,
olduğu, öte yandan vergili çuval alışlarını ambalaj malzemeleri hesa-
bında takip eden şirketin çevallı un satışında un ve çuvalı ayırmaksı-
zın un ile birlikte satış ve parakende satış hesaplarını kaydetmiş ol-
masının çuvalın ayrıca satışa konu olduğunu göstermeyeceği 23 seri no'
lu Genel Tebliğin A bendtinde bu konunun kap ve ambalajların boş ola-
rak veya içlerine konulan madde ile birlikte geri dönmeyecek şekildeki
teslimlerinin vergiye tabi olacağı şeklinde açıklanması nedeniyle ver-
gili olarak satın alınan ve vergisizi unun ambalaj malzemesi şeklinde
geri dönüşü söz konusu olmaksızın satılan çuvala ait katma değer vergi
sinin indirimden arta kalan kısmının iade edilmesinde 3065 sayılı Yasa
nın 29.maddesinin 2.fıkrasına aykırılık bulunmadığı, bu durumda her
iki nedenle inceleme raporuna dayanılarak yapılan kaçakçılık cezalı
tarhiyatın yasal dayanaktan yoksun olduğu gerekçesiyle terkin eden An-
kara 2.Vergi Mahkemesinin 1.2.1990 gün ve 1990/87 sayılı kararının;
ambalaj malzemesi alışı ve inceleme sırasında tamamlanmadığı saptanan
inşaat montaj işi nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinin iade ola
rak alınmasının haksız olduğu nedeniyle yüklenilen katma değer vergisi
nin iade olarak alınmasının haksız olduğu ileri sürülerek bozulması
istenilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 31.maddesinin 1.fıkrasında
"Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin katma değer vergisi bunların ak
tife girdiği veya kullanılmaya başlandığı vergilendirme döneminden iti
baren 3 8/8837 sayılı BKK. ile (1) yıl içinde ve üç eşit miktarda bu
bölümdeki esaslar dairesinde indirim konusu yapılır" hükmü yer almış-
tır.
inceleme raporu ekinde mevcut 3.3.1989 tarihli tutanaklarda, şirket ta
rafından yapılmakta olan işler hesabında takip edilen silo ve bina in-
şaatı ile makine montajları henüz tamamlanmamış olduğundan, inceleme
dönemleri itibariyle sabit kıymetler hesabına alınamadığı saptanmış,
bundan hareketle inceleme raporunda, kullanılmaya inceleme dönemleri
itibariyle başlanmadığı sonucuna varılmıştır.
Tutanakta "Kullanılmaya başlanmadığı"na ilişkin bir saptamada bulunul-
mamış ise de, bitirilmeyen inşaatın kullanılmaya başlanmısa mümkün ol-
mayıp inceleme elemanınca varılan sonuç yerinde görülmektedir.
Diğer taraftan mahkeme kararında, bina inşaatı ve makina montajı işle-
ri tamamlandıkça devreye sokulduğu ve kullanılmaya başlandığı iddiasın
dan söz edilmekte ise de, bu iddianın somut bir belge ile kanıtlanama-
ması yanında yükümlü şirketin yönetim kurulu başkanı tarafından imzalı
tutanakta tespit edilen hususunun daha muteber kanaatine varılmakta-
dır.
Öte yandan anılan Yasanın 29.maddesinin 2.fıkrasında "Bir vergilendir-
me döneminden indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin ver-
giye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi topla-
mından fazla olduğu takdirde aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur
ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28.madde uyarınca Bakanlar Kurulu tara-
fından vergi nisbeti indirilen maddelerle ilgili olup, indirilemeyen
vergi olunur." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan yasa maddesi gereğince temel gıda maddesi teslimleri iade hakkı
doğuran işlemlerdir. Sözü edilen teslimlerde teslim edilen malın üreti
mi nedeniyle yüklenilen vergiler, öneclikle indirim konusu yapılacak-
tır. İndirimle giderilemeyen bir miktarın kalması halinde ise kalan tu
tarın iade hakkı doğuran işlemlere isabet eden kısmı, o dönemde iade
edilecek vergi olarak dikkate alınacaktır. Diğer bir anlatımla, iade
hakkı doğuran işlemlere ilişkin olarak yüklenilen vergilerin, diğer iş
lemlere ait yüklenilen vergilerden mutlak surette ayrılması gerekmekte
dir. Böyle ayrım yapılmadan, iade hakkı doğuran işlemin bedeli ile ge-
nel vergi oranının çarpımı suretiyle bulunacak miktarın, iade olarak
talep edilmesi mümkün değildir.
26 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde, ambalajlanarak sa-
tılması mutad olan maddelerin tesliminde, faturada ambalaj için ayrıca
bir bedel gösterilmemesi, yani teslim bedelinin ambalaj maddesine ait
tutarı da içine alacak şekilde tek tutar olarak ifade edilmesi gerekti
ğinden, ambalaj malzemesinin, asıl maddenin tabi olduğu şartlara göre
vergilendirileceği, diğer bir anlatımla, asıl madde indirimli oranda
vergiye tabi ise bu teslimin tamamı için indirimli oran uygulanacağı
açıklanmıştır.
Anılan Yasa maddesi hükmü ve tebliğdeki açıklamalardan, temel gıda mad
desi tesliminden ayrı olarak faturada ambalaj için ayrıca bir bedel
gösterilmiş ve bu bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanmışsa,
ambalaj malzemesi için yüklenilen verginin,iade hakkı doğuran işlemle-
re ilişkin olarak yüklenilen vergilerden ayrılarak indirilecek katma
değer vergisi hesabına kaydedilmesi, indirilmeyen miktarın bir sonraki
aya devredilmesi gerektiği sonucuna varılmaktadır.
İnceleme raporu ekinde mevcut tutanaklarda, çuval tesliminde tahsil
edilen ve çuval alışında yüklenilen katma değer vergisi ile yapılmakta
olan işler nedeniyle yüklenilen katma değer vergisi miktarları dönem-
len itibariyle hesaplanmış, anılan yasa hükmü uyarınca iade edilmesi
gereken ve sonraki dönemlere devredilmesi gerekirken haksız yere iade-
sine sebebiyet verilen katma değer vergisi tutarları belirtilmiştir.
Bu durumda yükümlü şirket tarafından vergili ve vergisiz işlemlerin
birbirinden ayrılarak vergili işlemler nedeniyle yüklenilen katma de-
ğer vergisinin indirimden sonra kalan miktarının sonraki dönemlere dev
redilmesi gerekirken, iade olarak alınması ve iktisadi kıymet aktife
alınmadan veya kullanılmaya başlanmadan, inşaat montaj işi nedeniyle
yüklenilen katma değer vergisinin indirime tabi tutulması anılan yasa
hükümleri karşısında mümkün bulunmadığından vergi aslını terkin eden
mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir.
Ceza yönünden; sonraki döneme devri gereken katma değer vergisini, Ma-
liye ve Gümrük Bakanlığınca verilen 31.3.1986 günlü mukteza nedeniyle
yükümlü şirketin yanılgıya düşmesi sonucu iade olarak aldığı, vergi ka
çırma kastının bulunmadığı anlaşıldığından tarhiyatın anılan 29/2.mad-
deye ilişkin kısmına isabet eden kaçakçılık cezasının terkini yerinde-
dir.
öte yandan, inşaat montaj işi nedeniyle yüklenilen katma değer vergisi
nin iade olarak alınması mümkün olmadığından tarhiyata kusur cezası uy
gulanması gerekmekte olup, bu kısma ilişkin olarak kesilen kaçakçılık
cezasının tamamının terkininde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin ceza yönünden kısmen reddine,
kısmen kabulüne, vergi aslı yönünden ise kabulüne, mahkeme kararının
bozulmasına karar verildi.
ŞT/ES
|