|
ADİ ORTAKLIĞIN PAYDAŞLARINDAN BİRİNİN PAYINA DÜŞEN EMTİAYI FATURA KAR-
ŞILIĞINDA ALARAK ORTAKLIKTAN AYRILMASI NEDENİYLE ORTAKLIĞIN FAALİYETİ-
NİN SONA ERMİŞ OLDUĞU GÖZÖNÜNE ALINDIĞINDA, İŞLETMEDEN ÇEKME KEYFİYE-
TİNİN GELİR VERGİSİ KANUNUNUN 41.MADDESİ KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLEME-
YECEĞİ HK.
Yükümlünün 1/2 pay ile paydaşı bulunduğu kuyumculuk yapan adi ortaklık
işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen rapora dayanılarak bir
kısım hasılatın beyan dışı bırakıldığı görüşüyle davacı adına 1991 yı-
lı için payı oranında kaçakçılık cezalı gelir vergisi, geçici vergi ve
fon salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi ...
günlü ve 66 sayılı kararıyla; uyuşmazlığın davacının ortaklıktan ay-
rılması nedeniyle yeniden satışa sunulmak üzere ortaklıktan çektiği
emtianın hangi bedelle değerlenmesi gerektiğine ilişkin olduğu, 213
sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinde, vergilendirmede vergiyi
doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin e-
sas olduğu, aynı Yasanın 134 üncü maddesinde, vergi incelemesinin ama-
cının belirtildiği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 39 uncu madde-
sinde, işletme hesabı esasına göre ticari kazancın nasıl tespit edile-
ceğinin düzenlendiği, davacının, ortaklıktan ayrılarak işletmeden em-
tia çektiği ve bu işlem için fatura düzenlendiği, faturada yer alan
altınların 22 ayar olarak gösterilmesine rağmen Eylül 1991 dönemine a-
it katma değer vergisi beyannamesinde, altınların tamamının 24 ayar
olduğunun belirtildiği, tarhiyatın; emtianın emsal bedelinden düşük
bedelle fatura edildiği ve bir kısım hasılatın kayıt ve beyan dışı bı-
rakıldığının kabulü suretiyle uygulandığı, 193 sayılı Yasanın 41 inci
maddesi uyarınca teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden
çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerlerin emsal bedeli
ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilavesinin zorunlu
olduğu ancak, davacının işletmeden çekilen altınları kendisinde muha-
faza edeceğini, kısa bir süre sonra tekrar başlayacağı kuyumculuk faa-
liyetinde satışa sunacağının yoklama fişi ile saptandığı, davacının
bir süre sonra aynı işe başladığının anlaşılması karşısında, ortaklı-
ğın zorunlu olarak sona erdirilmesiyle, ortaklıkça düzenlenen faturada
çıkışı gösterilen emtianın satış hükmünü kazandığının söylenemeyeceği,
mahkemelerince gerek ortaklığa gerekse davacının ferdi işletmesine i-
lişkin defter ve belgelerin incelenmesinden, ortaklık kayıtlarında ma-
liyet bedeli ile çıkış gösterilen altının davacı tarafından, aynı be-
delle ferdi işletmeye giriş yapıldığının görüldüğü, bu durumda, or-
taklığa son verilmesi nedeniyle davacının payına düşen emtianın yeni-
den satışa sunulmak üzere maliyet bedeli ile çekilmesi satış olarak
değerlendirilemeyeceğinden, emsaline nazaran düşük bedelle değer-
lendirildiğinin kabulü ile ortalama satış fiyatı üzerinden saptanan
matrah farkı esas alınarak yapılan tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı
gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay
Üçüncü Dairesi, ... günlü ve 1995/848 sayılı kararıyla; uyuşmazlığın
işletmeden çekilen emtianın maliyet bedeliyle mi yoksa emsal bedeliyle
mi değerleneceğine ilişkin bulunduğu, 193 sayılı Yasanın 41 inci mad-
desinin 1 inci bendinde, teşebbüs sahibinin ticari ve özel mal varlık-
ları arasında ayırım yapıldığı, alım-satıma konu olan ve gayrisafi ka-
zancın oluşumunu etkileyen kıymetlerin işletmenin sahibi veya aile
fertlerinin gereksinmelerine tahsisi, işletme bünyesinden yapılan sa-
tışlar gibi işleme tabi tutulmasının öngörüldüğü, ortaklığın şahıs iş-
letmesine dönüşmesinde, ortaklık mamelekinde bulunan mallar şahıslar
üzerine geçtiğinden ve bu mallar işletmeden çekilmiş sayılacağından,
emsal bedeliyle değerlenmesi gerektiğinden, aksine verilen kararda hu-
kuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuştur. Bu
karara karşı yükümlü tarafından yapılan karar düzeltme istemi redde-
dilmiştir.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve 52 sa-
yılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal neden ve gerekçelere
ek olarak; ... tarihinde ortaklıktan ayrılan davacının faturada yazılı
bedeli dönembaşı mal mevcudu olarak gösterdiğinin anlaşıldığı, davacı
emtiayı daha yüksek değerle işletmeden çekmiş olsaydı dönembaşı mevcu-
du olarak da aynı değerle kayıtlarına alması sonucu bu durumun şahsi
faaliyetinden doğacak kazancını azaltacağının açık olduğu, kaydın fa-
turada yazılı miktar üzerinden yapılmış olmasının, bu miktarın doğru-
luğunu kanıtladığı, işletmeden çekilen emtianın işletmenin sahibi veya
aile fertlerinin gereksinmelerine tahsisinin söz konusu olmadığı, yeni
işletmeye ayni sermaye olarak konulduğu belirlendiğine göre vergiyi
doğuran olayın meydana gelmediği, dolayısıyla ortada vergilendirilmesi
gereken bir kazanç bulunmadığı, esasen, davacının söz konusu altınları
maliyet bedeli ile şahsi işletmesine sermaye olarak koyduğu ve bu al-
tınları rayiç bedelle satması sonucu elde ettiği kazancı beyan ederek
vergisini ödediği, aynı altının, adi ortaklık bünyesinde ve yeniden
değerlenerek vergiye tabi tutulmasının mükerrerliğe yol açacağı, bu
durumda, adi ortaklığın iki ayrı şahsi işletmeye dönüşmesi nedeniyle
davacının payına düşen emtiaları yeniden satışa sunmak üzere maliyet
bedeli ile çekmesinin, söz konusu emtianın ortaklığın satışı olarak
değerlendirilemeyeceği ve emsaline nazaran düşük bedelle değerlendi-
rildiğinin kabul edilemeyeceği, nitekim Danıştay Dokuzuncu Dairesinin
... günlü ve ... sayılı kararında, ortaklıktan ayrılan ortağın, adi
ortaklıktaki payını diğer ortağa devretmesinin, 3065 sayılı Yasanın 1
inci ve 2 nci maddelerinde sözü edilen ticari faaliyet olarak kabulü-
nün mümkün olmadığı ve katma değer vergisine konu yapılamayacağının
kabul edildiği, bu nedenle yapılan tarhiyatta yasaya uygunluk bulunma-
dığı gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve in-
celeme raporundaki tespitler yinelenerek tarhiyatın yasaya uygun oldu-
ğu ileri sürülmüş ve kararın bozulması istenmiştir.
Kuyumculuk yapan ve yükümlünün yarı payla paydaşı bulunduğu adi
ortaklığın 1991 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda, dö-
nem hasılatının bir kısmının beyan dışı bırakıldığı görüşüyle davacı
adına payı oranında salınan kaçakçılık cezalı gelir vergisi, geçici
vergi ve fonu kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı vergi dairesi mü-
dürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19 uncu maddesinde, vergi ala-
cağının vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hu-
kuki durumun tekemmülü ile doğacağı belirtilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde, bilanço
esasına göre ticari kazancın, teşebbüsdeki öz sermayesinin hesap döne-
mi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet fark olduğu, iş-
letmeden çekilen değerlerin farka ilave olunacağı ticari kazancın bu
suretle tespiti sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hüküm-
leri ile bu Kanunun 40 ıncı ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulması
öngörülmüştür. Sözü edilen 41 inci maddenin 1 inci fıkrasında, teşeb-
büs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar
veya aynen aldıkları sair değerlerin gider olarak indirilemeyeceği,
aynen alınan değerlerin emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibi-
nin çektiklerine ilave olunacağı hükme bağlanmıştır.
Yasada vergiyi doğuran olay; iktisadi unsurun elde edilmesi,
kullanılması, alınması veya satılması gibi işlemler olup, ticari ka-
zancın vergilendirilmesinde faaliyetin devamlılığı ön planda tutulmuş-
tur.
İnceleme elemanı adi ortaklık şeklindeki organizasyonun % 50
paylı paydaşı olan ortağın işletmeden ayrılması sırasında payına isa-
bet eden emtiayı maliyet bedeli ile kendi adına fatura etmesini, emti-
anın işletmeden çekilmesi olarak kabul etmiş ve emsal bedelle değerle-
me yaparak bulunan matrah farkı üzerinden ortaklar adına dava konusu
tarhiyatı önermiştir.
Gerçek kişilerden oluşan adi ortaklığın, ortaklarından birinin
ortaklıktan ayrılmasıyla ortaklık fiilen sona ermiştir. Eleştiri konu-
su yapılan "işletmeden çekme" olgusu ancak, faaliyetine devam eden bir
ticari organizasyonda gerçekleşebilir. Nitekim söz konusu emtia kişi-
sel ihtiyaç için çekilerek, bu amaca tahsis edilmemiş, ortaklıktan ay-
rılma tarihinden yaklaşık bir yıl 10 ay sonra kurulan ferdi işletmeye
ortaklıktan fatura edilen maliyet bedeli ile kaydedilmiştir.
Bu durumda, yasanın aradığı anlamda işletmeden çekme bulunmadı-
ğından tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka aykı-
rılık görülmemiştir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 161 inci maddesine göre, işi
bırakma vergiye tabi olmayı gerektiren muamelelerin tamamen durdurul-
ması ve sona ermesini ifade eder. Bu tanımlamada, işi bırakma bir ta-
kım belirtilere veya şekli unsurlara değil, tamamen fiili duruma bağ-
lanmıştır. Bu nedenle işi bırakma için; faaliyetin sadece durdurulması
yeterli değildir. Emtia mevcutlarının ve diğer dönen ve sabit değerle-
rin elden çıkarılmasından önce işin bırakılmış olduğu kabul edilemez.
Zira anılan 161 inci maddede işin bırakılmış sayılması için vergiye
tabi muamelelerin durdurulmuş olması yanında, sona erdirilmesi şartı
da aranmıştır.
Bir alım-satım faaliyetinde vergiye tabi kazancı doğuracak mua-
melenin iki unsuru vardır. Kazancın elde edilmesi için, önceden müba-
yaanın yapılması, sonra mübayaa edilen malların satılmsı gerekir. Di-
ğer bir ifadeyle, vergiye tabi muamele sadece satış değil, fakat sa-
tışla birlikte alıştan teşekkül etmektedir. Vergiye tabi muamelenin
durdurulmasından, muamelenin mübayaa ve genel tedarik yönü, sona erdi-
rilmesinden ise, daha önce tedarik edilmiş değerlerin elden çıkarılma-
sı kastedilmektedir. Dolayısıyla mübayaa edilen kıymetler elden çıka-
rılmadıkça, vergiye tabi muamelelerin sona erdiği söylenemez.
Diğer taraftan işi bırakma ile ilgili 161 inci madde ile, tas-
fiye ve iflas halini düzenleyen 162 nci madde hükmü arasında terim ve
anlam bakımından uygunluk vardır. İflas ve tasfiye halinde, yeniden
tedarik yapılması söz konusu olmayacağı için, faaliyetin durdurulması
deyimine yer verilmemiş "vergiye tabi muamelelerin sona erdirilmesi"
şartı belirtilmekle yetinilmiştir.
İflas halinde dahi, mevcutlar tamamen elden çıkarılmadan iş bı-
rakılmış sayılmadığına göre, işin normal şekilde terkinde, farklı bir
çözüm olmamak gerekir.
Bu nedenle iş ve işletmenin, faaliyetin durdurulmasından sonra
da devam ettiği ve dolayısıyla işletme sahibinin şahsi tasarrufuna ge-
çen kıymetlerin işletmeden çekilmiş kıymet olarak kabulü ve 193 sayılı
Gelir Vergi Kanunun 41 inci maddesi uyarınca emsal bedeli ile değerle-
nerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunması gerekeceği cihet-
le temyiz isteminin kabulü gerekeceği oyu ile sayın çoğunluk görüşüne
katılmıyoruz.
(MT/ES)
|