|
3226 SAYILI FİNANSAL KİRALAMA KANUNU UYARINCA FİNANSAL KİRALAMA BEDEL-
LERİNİN SÖZLEŞME GEREĞİ TAHAKKUK ETTİĞİ DÖNEMDE GİDER KAYDEDİLEBİLECE-
Ğİ HK.
Un imalatı ve ticaretiyle uğraşan davacı şirketin, finansal kiralama
(Leasing) yoluyla edindiği iki adet Mercedes marka binek otomobiline
ilişkin olarak yaptığı ödemelerin cari hesap dönemi kazancının tespi-
tinde gider olarak yazılamayacağı görüşüyle bulunan matrah farkı üze-
rinden 1991 takvim yılı için ikmalen kaçakçılık cezalı kurumlar vergi-
si ve geçici vergi salınmıştır.
Kaçakçılık cezalı tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen De-
nizli Vergi Mahkemesi 994/671 sayılı kararıyla; gelecek dönemlere ait
olup da peşin ödenen giderlerin atkifleştirilerek değerlemeye esas a-
lınması gerektiği, kira ödemelerinin ait oldukları dönemlerde gider
yazılabileceği görüşüyle tarhiyatı, kusur cezalı olarak değişiklikle
onamıştır.
Tarafların bu karara karşı yaptığı temyiz başvurularını incele-
yen Danıştay Üçüncü Dairesi 2.6.1995 günlü ve 1995/1745 sayılı kara-
rıyla; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesinde yapılan
gönderme nedeniyle uygulanması gereken 193 sayılı Yasanın 40. maddesi-
nin birinci bendinde, safi kazancın tesbitinde ticari kazancın elde e-
dilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin bu kazanç-
tan indirilmesinin öngörüldüğü ve mahiyeti itibariyla bir gayrimenkul
sermaye iradı olan kira bedelinin, kiracı yönünden gider yazılmasında
aykırılık bulunmadığı, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 4 üncü
maddesinde finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın, kiracının ta-
lebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden satın aldığı veya başka suretle
temin ettiği bir malın zilyetliğini her türlü faydayı sağlamak üzere
belli bir süre feshedilmemek şartı ile kira bedeli karşılığında kira-
cıya bırakmasını öngören bir sözleşme olduğunun vurgulandığı, aynı Ya-
sanın 6 ncı maddesinde, finansal kiralama bedeli ve ödeme dönemlerinin
taraflarca sabit ve değişken olabilecek şekilde serbestçe belirlenebi-
leceği, 7 nci maddesinde ise bu sözleşmelerin, enaz dört yıl süre ile
feshedilemeyeceği ve hangi kiralama hallerinde bu sürenin kısalacağı-
nın Bakanlar Kurulunca çıkarılacak yönetmelikle belirleneceği hükmüne
yer verildiği, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun kira ödemeleri-
nin, kira sözleşmesinin feshedilmesi imkansız döneme eşit olarak ya-
yılmasını öngörmediği, tersine sözleşmeye taraf olanlarca ödeme mikta-
rının ve dönemlerinin sabit ve değişken olarak serbestce belirlenebil-
mesine olanak tanıdığı, Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B)
bendinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin mua-
melelerin gerçek mahiyetinin esas olduğunun belirtildiği, olayda, kira
bedellerinin, bu özel düzenleme uyarınca ihtilaflı dönemde ödendiği,
işlemin basit bir kira işlemi kabul edilerek kira dönemine göre koşul-
landırılmasının olayın gerçek mahiyetine aykırı düştüğü, yasada yer a-
lan ve sözleşmenin en az dört yıl süre ile feshedilemiyeceğine ilişkin
hükmün, kira ödemelerinin ne miktarlarda ve hangi dönemlerde yapılaca-
ğını belirtmek gayesiyle getirilmediğinin kanunun gerekçesinden açıkca
anlaşıldığı, gelir ve giderlerin, ilgili bulundukları dönemlerin ver-
giye tabi kazancının tesbitinde dikkate alınmasının dönemsellik ilke-
sinin gereği olduğu, sözleşme süresinin son dönemlerinde kira ödemesi
olmaması veya az olması halinde de kira sözleşmesinin devam ettiği dü-
şünülerek ödemeler toplamının 4 yıllık kira süresine bölünmesi sure-
tiyle her yıl için eşit miktarda gider kaydı yapmanın dönemsellik il-
kesine aykırı düştüğü, bu bakımdan un fabrikası işleten yükümlü şirket
tarafından finansal kiralama yöntemi ile kiralanan iki adet otomobil
için yapılan ödemelerin, ödemenin yapıldığı dönemde gider yazılmasın-
da kanuna aykırılık bulunmadığı ve dava konusu tarhiyatın kusur cezalı
olarak değişiklikle onanması yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararında
hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Denizli Vergi Mahkemesi 26.9.1995 günlü
ve 1995/335 sayılı kararıyla; 5422 sayılı Yasanın 13 üncü maddesinde
yapılan gönderme ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1.maddesi uya-
rınca gelirin, bir takvim yılı içinde elde edilen kazanç ve iratların
safi tutarı olduğu, Vergi Usul Kanununun 283 üncü maddesinin, gelecek
bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dö-
nemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılatın, mukayyet de-
ğerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenmesini öngördüğü,
davacının iki adet mercedes marka otomobili 3226 sayılı Finansal Kira-
lama Kanunu uyarınca Ekim 1991 tarihinde teslim aldığı, bedelin yakla-
şık 1/3'ünü 1991 yılında, geri kalanını da 1992 yılında ödeyerek öde-
menin yapıldığı dönemlerde gider olarak kayda geçirdiğinin anlaşıldı-
ğı, bu kayıt yönteminin gerek işletmecilik, gerekse vergi uygulamaları
yönünden, her dönemin hasılat ve giderlerinin ait olduğu yıl hesapla-
rına kaydı esasına ters olduğu ancak, işletme bünyesinde gelecek hesap
dönemine ait olarak bir kısım giderler peşin ödendiğinde bu ödemelerin
tamamının cari yılda gider yazılabileceği, bu hallerde, yapılan ödeme-
lerin gelecek dönemleri ilgilendiren kısmının bir geçici hesaba alın-
mak suretiyle aktifleştirilmesi gerektiğinden ikmalen salınan kurumlar
vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı, vergi ve fonlara
uygulanan kaçakçılık cezası yönünden ise, matrah farkının yükümlünün
defter ve belgeleri üzerinden saptandığı,her zaman tesbit imkanı da
bulunduğu ve ikmalen salınan bir vergiye dayandığı gibi konunun yoruma
açık bulunması nedeniyle vergi kaçırma kastının bulunmadığı sonucuna
varıldığı, 213 sayılı Yasanın 348 inci maddesinde, kaçakçılık ve ağır
kusur sayılan haller dışında herhangi bir sebeple vergi kaybına yol a-
çılması hali kusur cezası kesilmesini gerektiren neden olarak tanım-
landığından, yükümlünün uyuşmazlık dönemindeki eylemi nedeniyle kusur
cezası kesilmesi gerektiğinden söz ederek davanın kısmen kabulü yo-
lundaki kararında direnmiştir.
Direnme kararı, taraflarca temyiz edilmiş, yükümlü tarafından,
finansal kiralama bedellerinin, ödendikleri miktarlar ve ödendikleri
dönemler itibarıyla gider kaydedilmesinde yasaya aykırılık bulunmadı-
ğı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından ise; kasten vergi ziyaına sebe-
biyet verildiğinden kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevirilmesinde
yasal isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 1 inci maddesinde, Ka-
nunun amacının finansman sağlamaya yönelik finansal kiralamayı düzen-
lemek olduğu belirtilmiş, 4 üncü maddesinde finansal kiralama sözleş-
mesinin kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişiden
satın aldığı veya başka suretle temin ettiği bir malın zilyetliğini
her türlü faydayı sağlamak üzere belli bir süre feshedilmemek şartıyla
kira bedeli karşılığında kiracıya bırakmasını öngören bir sözleşme ol-
duğu vurgulanmış, 6 ncı maddesinde, finansal kiralama bedeli ve ödeme
dönemlerinin taraflarca sabit ve değişken olabilecek şekilde serbestçe
belirlenebileceği, 7 nci maddesinde ise bu sözleşmelerin en az dört
yıl süre ile feshedilemeyeceği ve hangi kiralama hallerinde bu sürenin
kısalacağının Bakanlar Kurulunca yürürlüğe konulacak bir yönetmelikle
belirleneceği düzenlenmiştir.
Finansman sağlamaya yönelik bu düzenlemede kira sözleşmesi sü-
resince kiralananın mülkiyeti kiralayanda kalmakta, tarafların isteği-
ne bağlı olarak sözleşme sonunda kiralananın mülkiyetinin kiracıya in-
tikali kararlaştırılabilmektedir.
Bu düzenlemeler karşısında finansal kiralamanın Medeni Kanunun
688, 689 ve 690 ıncı maddelerinde sözü geçen mülkiyetin muhafazası mu-
kavelesinden ve Borçlar Kanununun 222, 223, 224 ve 254 üncü maddele-
rindeki taksitle satış ve satımla kiranın sona ermesine ilişkin hüküm-
lerinin dışında, kendine özgü bir sözleşme olduğunun kabulü gerekmek-
tedir.
İnceleme raporunda ise Kurumlar Vergisi Kanununun 193 sayılı
Gelir Vergisi Kanununa gönderme yapan 13 üncü maddesinin 2 nci bendi,
193 sayılı Kanunun 70 inci maddesinin 8 inci fıkrası ve 72 nci madde-
lerinden hareketle finansal kiralama dolayısıyla ödenen kiraların, ge-
lecek yıllara ait olup, peşin ödenen kiralar sayılması nedeniyle kira-
layanın düzenlediği faturaların tamamının ödemenin yapıldığı dönemde
bir defada gider yazılamayacağı, ödemenin sadece cari yıla tekabül e-
den kısmının gider yazılabileceği, aksi takdirde iktisadi kıymetin ik-
tisap edilmesinde 4 yıl olan amortisman yoluyla itfa süresinden daha
avantajlı bir durum doğacağı ve kira bedellerinin kiralama süresine
bölünmek suretiyle eşit olarak gider kaydedilmesi gerektiği görüşüyle
matrah farkı bulunmuştur.
Finansal Kiralama Kanununun 9 uncu maddesi uyarınca finansal
kiralamaya konu malın mülkiyeti sözleşme süresince kiralayana ait ol-
duğundan, 213 sayılı Yasa hükümleri gereğince amortismanları da kira-
layan tarafından ayrılacak, kiracı tarafından ödenen kira bedelleri
kiralayan tarafından gelir kaydedilecek, kiracı ise kira bedellerini
gider kaydedecektir.
3226 sayılı Yasanın 6 ncı maddesine göre, finansal kiralama be-
deli ve sözleşme süresi taraflarca akit serbestisi ve piyasa ekonomisi
şartları çerçevesinde yapılan sözleşme ile belirlenmekte ve genellikle
kira bedelleri, sözleşme dönemi itibarıyla tesbit edildiğinden aylık
veya yıllık kira bedelinin ne olacağı hususu sözleşmelerde yer alma-
maktadır. Doğal olarak kiralayan, sözleşme şartlarını saptarken kira
süresinde kiralama konusu makina, araç ve gereçlerin maliyet bedelinin
tamamının geri alınmasını ve her yıl kendisine amorti edilmemiş kalın-
tı değer üzerinden normal bir gelir sağlanmasını dikkate alacaktır.
Ayrıca enflasyonun kira bedeli üzerindeki aşındırıcı etkisi dikkate a-
lındığında kira parasının kiracı tarafından paraya ait faiz yükünden
kurtulmak amacıyla en kısa sürede ödenmesi ve kiralayan açısından da
en kısa sürede tahsil edilmesinin amaçlanması ekonomik rasyonalitenin
gereği olduğundan, niteliği itibarıyla adi kiradan farklı ve finansman
temini amacı taşıdığı yasaca vurgulanan finansal kiralama bedellerinin
sözleşme gereği tahakkuk ettiği dönemde gider kaydedilmesinde hukuka
aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle yükümlünün temyiz isteminin kabulü ile De-
nizli Vergi Mahkemesinin 26.9.1995 günlü ve 1995/335 sayılı ısrar ka-
rarının bozulmasına karar verildi.
(MT/ES)
(DAN-DER; SAYI:94)
|