|
1994 VERGİLENDİRME DÖNEMİNDE % 20 ORANLI ASGARİ KURUMLAR VERGİSİ MAT-
RAHININ BELİRLENMESİNDE, YATIRIM İNDİRİMİ İSTİSNA MİKTARININ MATRAHTAN
İNDİRİLEMEYECEĞİ HK.
1994 yılında yatırım indiriminden faydalanan davacı şirketin % 20 o-
ranlı kurumlar vergisi hesaplamasının indirim ve istisnalar düşülmeden
önceki kurum kazancına göre yapılacağı gerekçesiyle düzeltme fişine
dayanılarak davacı şirket adına ikmalen kurumlar vergisi ve geçici
vergi salınmış, fon hesaplanmış, kusur cezası kesilmiştir. Ankara 5.
Vergi Mahkemesinin 12.6.1996 günlü ve 1996/752 sayılı kararıyla; ku-
rumlar vergisi mükelleflerinin uygulayacağı, indirim ve istisnalar
dikkate alınarak % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahının hesaplanma-
sında yatırım indirimi istisnasının düşülmesi gerektiğinden, 1994 yılı
kurumlar vergisi beyannamesinde yatırım indirimi istisnası tutarının
kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılmasının yerinde olduğu
gerekçesiyle vergi ve cezanın kaldırılmasına karar verilmiştir. Vergi
Dairesi Müdürlüğü, yapılan tarhiyatın yasaya uygun olduğunu ileri sü-
rerek kararın bozulmasını istemektedir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3946 sayılı Kanunla de-
ğişik 25 inci maddesinin 1 inci fıkrasında kurumlar vergisinin, bu Ka-
nuna göre tespit olunan kurum kazancından % 25 oranında alınacağı, ay-
nı maddenin ihtilaflı vergilendirme döneminde yürürlükte bulunan 2 in-
ci fıkrasında, bu orana göre hesaplanan verginin, indirim ve istisna-
lar düşülmeden önceki kurum kazancının % 20 sinden az olamayacağı, bu
hesaplamada iştirak kazançları ile yatırım fonları ve ortaklıklarının
portföy işletmeciliğinden doğan kazançların dikkate alınmayacağı öngö-
rülmüştür. 25 inci maddenin 2 inci fıkrasında 4108 sayılı kanunla ya-
pılan değişiklikle % 20 oranlı kurumlar vergisinin hesaplanmasında ya-
tırım indiriminin de dikkate alınmayacağı belirtilmiştir. Ancak söz
konusu değişiklik 1.1.1995 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere
2.6.1995 tarihinde yürürlüğe girdiğinden, dava konusu uyuşmazlığa uy-
gulanacak hüküm 2 inci fıkranın 4108 sayılı Kanunla değişmeden önceki
şeklidir.
Olayda, davacı şirket % 100 yatırım indirimi teşvikiyle 1990
yılında Ankara-Gölbaşı mevkiinde üç yıldızlı otel inşaatına başlamış,
yatırım teşvik belgesinde yatırımın başlama tarihi 1.5.1990, bitiş ta-
rihi 31.12.1993 olarak belirtilmişken, şirketin 31.12.1993 tarihli
başvurusuyla 30.6.1994 tarihine kadar uzatılan belgenin yatırım süre-
si, 30.3.1995 tarihli başvuru üzerine de 31.7.1995 tarihine kadar uza-
tılmıştır. Yukarıda anılan hükümler karşısında davacı şirketin 1994
yılı kazancıyla ilgili olarak 1995 yılında verdiği beyanname üzerinden
yatırım indirimi istisna miktarının % 20 oranında asgari kurumlar
vergisi matrahına dahil edilmeyeceği yolundaki mahkeme kararında isa-
bet görülmemiştir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun mükerrer 40 ıncı maddesinde kurum-
lar vergisi mükelleflerinin, cari vergilendirme döneminin kurumlar
vergisine mahsup edilmek üzere, Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120
nci maddesinde belirtilen esaslara göre geçici vergi ödemeleri öngö-
rülmüştür.193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120 nci madde-
sinin birinci fıkrasında, "Gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari
kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı, cari vergilendirme dönemi-
nin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, geçici vergi öderler." de-
nildikten sonra ikinci fıkrasında, geçici vergi tutarı, içinde bulunu-
lan yılda verilen "yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergi-
sinin", ticari ve mesleki kazanca isabet eden kısmının yüzde ellisi o-
larak belirlenmiştir. Fıkrada ayrıca, "Geçici vergi, yıllık gelir ver-
gisi beyannamesi ile beyan edilir ve yıllık gelir vergisi ile birlikte
tarh ve tahakkuk ettirilir." denilmektedir.
Bu hükümlerden, "cari vergilendirme döneminin gelir vergisine
mahsup edilmek üzere" "yıllık gelir vergisi beyannamesi ile" beyan e-
dilecek olan geçici verginin, "yıllık beyanname üzerinden hesaplanan
gelir vergisinin" yüzde ellisi oranında olacağı anlaşılmakta olup,
yıllık beyannamede gösterilen dönem matrahı dışında herhangi bir tutar
üzerinden hesaplanıp istenmesi olanağının bulunmadığı görülmektedir.
Yıllık beyanname ile bildirilmesi gereken dönem gelirinin hiç beyan e-
dilmemesi yada noksan beyanı nedeniyle ikmalen yada re'sen tarh edilen
vergi, "yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi" olarak
nitelendirilemeyeceğinden, ikmalen yada re'sen tarholunan yıllık gelir
vergisi üzerinden ayrıca geçici vergi hesaplanıp istenmesine, sözü e-
dilen hükümler karşısında olanak bulunmamaktadır.
Bununla beraber, mükerrer 120 nci maddeye, 3946 sayılı Kanunla
eklenen dördüncü fıkrada, "Yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dö-
nemlere ait geçici verginin eksik beyan edildiğinin tespiti halinde,
eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi
tarhedilir. Ancak, yıllık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçi-
ci verginin aslı aranmaz, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanır."
denilmektedir. 3946 sayılı Kanunla, maddenin birinci ve ikinci fıkra-
larında bir değişiklik yapılmamış, geçici verginin "yıllık beyanname
üzerinden hesaplanan gelir vergisi" üzerinden hesaplanacağı kuralı de-
ğiştirilmemiştir. Bu haliyle yeni dördüncü fıkra hükmünü, ikmalen veya
re'sen salınacak gelir vergisiyle birlikte geçici vergi de tarhedile-
ceği biçiminde anlamak mümkün değildir.
Re'sen veya ikmalen geçici vergi tarhı ancak, yine 3946 sayılı
Kanunla, mükerrer 120 nci maddeye eklenen 3 üncü fıkra uygulamasında
sözkonusu olabilir. Sözü edilen üçüncü fıkrada aynen, "Kurumlar da da-
hil olmak üzere, mükellefler dilerlerse, ilgili hesap döneminde üçer
aylık bilanço ve gelir tablosuna göre hesaplanan kazançlarının % 25 ni
geçici vergi olarak öderler. Bu usulde hesaplanan geçici vergi, üçer
aylık dönemleri takip eden ayın 20 nci günü akşamına kadar gelir veya
kurumlar vergisi bakımından bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir
ve aynı süre içinde ödenir. Bu usulü seçen mükellefler hakkında ikinci
fıkra hükümleri uygulanmaz. Bu usulü seçen mükellefler iki yıl geçme-
den bu usulden dönemezler." denilmektedir. Bu usulü seçen mükellefle-
rin, üç aylık beyannameyi vermemeleri yada beyanlarının bilanço ve ge-
lir tablolarına yada gerçeğe uygun olmaması halinde, re'sen veya ikma-
len geçici vergi tarhı ve vergi ziyaına sebebiyet vermeleri nedeniyle
cezaya muhatap tutulmaları gerektiğinden dördüncü fıkra hükmünün de
haklarında uygulanması mümkün bulunmaktadır.
Sonuç olarak, bir vergilendirme dönemi için ikmalen veya re'sen
vergi tarhı halinde, bu vergi tutarı üzerinden, takip eden vergi döne-
mi için, geçici vergi hesaplanması mümkün bulunmadığı gibi, vergi zi-
yaına yol açıldığından söz edilerek geçici vergi için cezada kesile-
mez.
3824 sayılı Kanunun "Gelir ve Kurumlar Vergileri Üzerinden Alı-
nan Fonların Birleştirilmesine İlişkin Hükümler" ihtiva eden 18 inci
maddesinde kazanç ve iratlarını yıllık beyanname ile beyan eden gelir
ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, gelir veya kurumlar vergilerinin
% 10 u oranında ayrıca fon payı ödeyecekleri belirtilmiş olup, 19 uncu
maddesinde ise yıllık, münferit ve özel beyanname veren gelir ve ku-
rumlar vergisi mükelleflerinin beyannamelerinde hesaplayacakları fon
payını, ilgili gelir veya kurumlar vergilerinin ödeme süreleri içinde
ödeyecekleri öngörülmüştür.
Anılan Kanun maddelerinde, gelir veya kurumlar vergisi mükel-
leflerinin "beyannameleri" üzerinden fon payı hesaplayarak ödemeleri
gerektiği ve fon payının beyannamede gösterilen matrah dışında herhan-
gi bir tutar üzerinden hesaplanıp istenmesi olanağının bulunmadığı gö-
rülmektedir. Yıllık beyanname ile bildirilmesi gereken dönem gelirle-
rinin hiç beyan edilmemesi ya da noksan beyanı nedeniyle ikmalen veya
re'sen tarh edilen vergi, "beyanname üzerinden hesaplanan vergi" ola-
rak nitelendirilemeyeceğinden, ikmalen veya re'sen tarholunan vergiler
üzerinden ayrıca fon payı hesaplanarak istenmesine, anılan madde hü-
kümleri karşısında olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda cezalı fon payı ve geçici verginin kaldırılması ge-
rek- tiğinden mahkeme kararının bu hususa ilişkin hüküm fıkrası sonucu
itibariyle yerinde görülmüştür.
Açıklanan nedenlerle, Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün temyiz iste-
minin kısmen kabulüyle, Ankara 5. Vergi Mahkemesinin 1996/752 sayılı
kararının kurumlar vergisi ve cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bo-
zulmasına, diğer temyiz iddialarının reddine gününde karar verildi.
(DAN-DER; SAYI:97) (MT/ES)
|