|
VERGİLENDİRME DÖNEMİ BAŞLAMADAN ÖNCE İHRACAT İSTİSNASI ORANINI BELİR-
LEYEN BAKANLAR KURULU KARARI YAYIMLANARAK İLGİLİLERE DUYURULMUŞ VE BU-
NA GÖRE İŞLEM YAPILMIŞKEN, DÖNEMİN İLK YARISINDAN SONRA AYNI ORANIN
DÜŞÜRÜLMESİNE İLİŞKİN KARARIN, HUKUKİ GÜVENLİK İLKESİNİ ZEDELEYECEĞİ
HK.
Bakanlar Kurulunun, Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin (6) işa-
retli bendindeki düzenlemeye dayanarak, 1991 yılı kurum kazançlarına
da uygulanmak üzere ihracat istisnası oranının yüzde 12 olarak saptan-
masına ilişkin Kararının, 1991 yılına ilişkin kısmını iptal eden Da-
nıştay Dördüncü Dairesinin 29.4.1992 günlü ve 1992/1719 sayılı Kararı-
nın temyizen incelenerek bozulması istenmiştir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 3482 sayılı Kanunun 4.maddesiyle değişik
(6) işaretli bendinde; sanayi ürünü ihraç eden ve yıllık ihracat tuta-
rı bir milyon A.B.D.Doları veya muadili yabancı para karşılığı Türk
Lirasını aşan imalatçı kurumların, bu ihracattan sağladıkları hasıla-
tın yüzde yirmisinin kurum kazancından indirilmesi öngörülmüş, aynı
bendin ikinci fıkrasında ise birinci fıkrada yazılı ihracat tutarının
dörtte bire kadar indirmeye yada on katına yükseltmeye, istisna oranı-
nı sıfıra kadar indirmeye ya da Kanunda yazılı orana yükseltmeye Ba-
kanlar Kurulu yetkili kılınmıştır.
Bakanlar Kurulu, söz konusu yetkiyi kullanarak yayımladığı, 13.4.1990
günlü ve 1990/328 sayılı kararı ile 1991 yılı kurum kazançlarına uygu-
lanmak üzere Kanunda yazılı yüzde yirmi düzeyindeki ihracat istisnası
oranını, yüzde eonaltıya indirmiştir. Aynı yetkiye dayanılarak yayım-
lanan 28.6.1991 günlü ve 1991/1534 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla
1992 yılı kazançlarına uygulanacak istisna oranı da yüzde öndürt ola-
rak saptanmıştır. Her iki Kararname de uygulanması öngörülen takvim
yılı başlamadan yayımlanmıştır.
Davaya konu yapılan, Bakanlar Kurulunun 12.8.1991 günlü ve 1991/2073
sayılı Kararıyla; uygulanacakları yıl başlamadan önce Resmi Gazetede
yayımlanan ve yukarıda içeriğine değinilen 1990/1534 sayılı Bakanlar
Kurulu Kararları yürürlükten kaldırılmış, sınaı ürün ihracatında uygu-
lanacak istisna oranı 1991 yılı için yüzde oniki, 1992 yılı için yüzde
sekiz olarak yeniden saptanmıştır. Dava konusu Bakanlar Kurulu Kararı,
16.8.1991 günlü ve 20962 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. Karar-
namenin, 1991 yılı için uygulanmasını öngördüğü yüzde oniki oranı, bu
yıla ilişkin faaliyetin başlamasından sekiz ay sonra yapıldığı, dola-
yısıyla geçmişe yürür uygulama getirdiği açıktır.
Kurumlar VergisiKanununun 8.maddesinin (6) işaretli bendinde Bakanlar
Kuruluna düzenleme yetkisi tanıyan kural, Anayasanın 73.maddesinin son
fıkrasına dayanmaktadır. Maddenin üçüncü fıkrasında, vergi, resim,
harç ve benzeri mali yükümlülüklerin, kanunla konulup, değiştirilmesi
veya kaldırılmasına ilişkin temel kural konulmuştur. Dolayısıyla son
fıkra hükmü, üçüncü fıkradaki temel ilkeye bir istisna oluşturmakta-
dır. Bununla birlikte, Bakanlar Kuruluna düzenleme yetkisi bırakılan
alandaki tüm düzenlemelerin, vergilendirme ile ilgili anayasal ilkele-
re uygun düşmesi de zorunludur.
Anayasanın 73.maddesinin son fıkrası ile ilgili gerekçede; Bakanlar
Kuruluna yetki devrinin, vergi yükünün muaflık ve istisnaların zamanla
artanoranla düşmesini engellemek üzere benimsendiği açıklanmıştır. Bu
açıklama karşısında anayasa yapıcının, düzenleme yetkisini koruyucu
araç olarak kullanılmak üzere öngördüğü sonucuna varılmaktadır.
Öte yandan düzenleme yetkisinin, belirlilik ve geçmişe yürümezlik öğe-
lerini içeren hukuki güvenlik ilkesine de uygun kullanılması gerekli-
dir. Anayasamızda, geçmişe yürür vergi yasaları yapılamayacağına iliş-
kin açık bir düzenleme bulunmamakla birlikte, Anayasa Mahkemesinin
birçok kararında belirtildiği üzere geçmişe yürümezlik, hukuk devleti
ilkesinin en doğal ve zorunlu sonucudur.
1991 yılı başlamadan önce ve 13.4.1990 tarihinde yapılan 1990/328 sa-
yılı Bakanlar Kurulu Kararıyla yüzde onaltı olarak saptanan ihracat
istisnası oranını gözönüne alarak ticari yaşamlarını düzenleyen ihra-
catçıların, bu yılın Ağustos ayının ilk yarısından sonra duyurulan ve
davaya konu yapılan 1991/2073 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla 1991
yılı başından geçerli olmak üzere istisna oranının dört puan daha dü-
şürülmesinden olumsuz yönde etkilenecekleri açıktır. Bu haliyle düzen-
leme, hukuki güvenlik ilkesine uygun görülmemiştir.
Kurumlar Vergisi tarh zamanının izleyen yıla rastlaması ve 1991 takvim
yılı kapanmadan önce yapılmış bir düzenlemenin varlığı, bu zedelenmeyi
ortadan kaldırıcı nitelikte bulunmamıştır.
Her ne kadar temyiz dilekçesinde; Avrupa Topluluğu ülkeleri ile iliş-
kilerimizde Topluluk tarafından uygulanmakta olan ihracat istisnasının
bir tür sübvansiyon olarak nitelendiği, alıcı ülkelerin Türkiye'ye
karşı antisübvansiyon uygulanmasını öngördükleri ve istisna oranının
1995 yılında (0) olarak tesbiti konusunda anlaşmaya varıldığı ve bu
yıla değin oranın, giderek düşürülmesi amacıyla dava konusu Bakanlar
Kurulu Kararının yürürlüğe konulduğu ileri sürülmekteyse de, uluslar-
arası ekonomik ilişkilerin zorlamasıyla da olsa bu düzenleme, koşulla-
rı evvelce belirlenmiş bulunan 1991 yılını da kapsayacak şekilde iç
hukuktaki ihlallere hukuka uyguluk niteliği kazandıramayacağından, Ka-
rarnamenin, 1991 yılına ilişkin kısmının iptaline ilişkin Kararda ya-
saya aykırılık görülmemiştir.
Bu nedenle, temyiz isteminin reddine karar verildi.
KARŞI OY:
Kurumlar Vergisi Kanununun sekizinci maddesinin 6 numaralı bendiyle,
sanayi ürünü ihraç edenlerin bu ihracattan sağladıkları hasılatın
% 20'sinin kurum kazancından indirilmesi kabul edilirken, Bakanlar Ku-
ruluna % 20 oranını sıfıra kadar indirmeye yetki tanınmıştır. Bakanlar
Kurulu bu oranları belirlerken, sanayi ürünlerinin dış piyasadaki du-
rumunu ve uluslararası anlaşmaların bağlayıcı hükümlerini dikkate al-
mak, özendirici tedbirleri belli ölçüler içinde tutmak zorundadır. Ni-
tekim, Avrupa Tİopluluğu ülkelerinin bu vergi indirimini, bir nevi
sübvansiyon saymaları üzerine, 1995 yılında istisnanın sıfıra indiril-
mesi konusunda anlaşmaya varılmıştır. Bakanlar Kurulu, bu vergi indi-
riminin kademeli biçimde yapılması ve ihraç pazarlarının endişelerini
gidermek amacıyla 12.8.1991 günlü ve 1991/2073 sayılı kararıyla indi-
rim oranını, bir yıl önceki % 16 oranından bu yıl için % 12'ye indir-
miştir. % 12 oranının 1991 yılında ihraç edilen ürün kazancına uygu-
lanması geriye dönük bir uygulama değildir. 1991 yılı kurum kazancına
ait beyanname 1992 yılı Nisan ayında verilecek ve indirim bu tarihte
yapılacaktır. Yıllık beyan esasına tabi bir kazancın Ağustos ayından
önce başka bir orana, sonra başka bir orana tabi tutulması söz konusu
olamaz. Bir yıl içinde farklı tarifeler uygulanamaz. 1991 yılında,
Ağustos ayına kadar ihraç edilen ürün kazancı için, % 16 indirim oranı
uygulanması konusunda kazanılmış bir haktan bahsedilemez. Bu hak be-
yannamenin verildiği tarihte doğar, o tarihte de belirlenen oran
% 12'dir.
İhracatçılara, çeşitli konularda değişik vergi, resim, harç istisnası,
primler ve benzeri çok sayıda teşvik ve kazandırımlar uygulanmaktadır.
İhracata yönelik sanayi malları üreten kişiler, kurumlar vergisi is-
tisnasının % 16'dan % 12'ye indirilmesi halinde, bunların üretim ve
ihracından hiçbir şekilde vazgeçmezler. Amaçları mümkün olduğu kadar
fazla mal üretip ihraç etmektir. Ancak, ihracatın, yapılacak ülkelere
göre bazı limitleri vardır. Bakanlar Kurulunun bu istisnaları zamanın-
da kısmaması halinde, daha fazla mal ihraç edilmesi engellenmiş ve
asıl bu durumda ihracatçıların menfaatleri zedelenmiş olur. Ve bazen
bu istisnaları yüksek tutmanın, hem vergi politikası, hem dış ticaret
ilişkileri yönünden faydası değil bazı zararları ortaya çıkabilir. Ba-
kanlar Kurulu marjinal faydayı bularak alacağı kararlarla bu dengeleri
en iyi şekilde sağlamak durumundadır.
Yukarıda açıkladığımız gibi, kazanılmış hakların ihlali ve hukuk gü-
venliğinin sarsılması hiçbir şekilde söz konusu olamaz. Aksine, ekono-
mi ve maliye politikası ve dış ticaret politikasının bir gereği olarak
Bakanlar Kurulu zamanında, vakit geçirmeden bu tür kararları almak zo-
rundadır; hukukun açık ihlali olmadıkça, İdari Yargı'nın bu alanda o-
lumsuz kararlara yönelmemesi gerekir.
Açıklanan nedenlerle, Bakanlar Kurulu Kararının iptaline dair Dördüncü
Daire kararına karşı Başbakanlık temyiz isteğinin kabulü gerektiğinden
çoğunlukla verilen red kararına katılmıyoruz.
(DAN-DER; SAYI:88) (MT/SE)
|