|
BEYANNAME ÜZERİNDEN YAPILAN İNCELEMELER SIRASINDA BAŞKA BİR İNCELEMEYE
GEREK KALMAKSIZIN SADECE ORTALAMA KAR HADDİ ESASINA GÖRE TESBİT EDİLEN
MATRAH FARKI ÜZERİNDEN SALINACAK VERGİYE KUSUR CEZASI KESİLMESİ GEREK-
TİĞİ HK.
Uyuşmazlık, 1983 yılında bneyan edilen kazancın ortalama kar haddi esa
sına göre düşük bulunması nedeniyle şirket tüzel kişiliği adına kesi-
len kusur cezasına karşı açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kara
rının bozulması isteminden ibarettir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 29.maddesinde, kanuni ölçülere dayanı-
larak miktarı tesbit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden ver
gi tarh olarak tanımlanmış, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 111.
maddesinde de kısmen veya tamamen parekende satış yapan ticaret er
babı ile imalatçıların gösterdikleri kazançlar, ortalama kar hadleri-
nin parekende satılan emtianın maliyet bedeline uygulanması suretiyle
bulunacak miktarlara göre düşük olduğu takldirde, beyan olunan gayrısa
fi kazançlar yerine, bu suretle bulunan miktarların ikmalen vergi tar
hına esas alınacağı hükme bağlanmıştır. Bu hükümlerin birlikte incelen
mesi, ortalama kar haddine göre bulunan matrah farkının 29.maddeye gö-
re yapılan bir ikmal tarhiyatı olduğunu göstermektedir.
Vergi Usul Kanununun 341.maddesine göre mükellefin vergilendirme ile
ilgili ödevlerini eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında
tahakkuk ettirilememesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi vergi ziyaı-
dır. Aynı maddenin son fıkrası gereğincede, verginin sonradan tahakkuk
ettirilmesi veya tamamlanması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez.
Bu hükümlerin birlikte incelenmesinden şu sonuç çıkmaktadır: Ortalama
kar haddi uygulanması suretiyle yapılan ikmal tarhiyatı nedeniyle mey-
dana gelen bir vergi ziyaı tesbit edildiğinde, 341.madde gereğince ce-
za uygulanmalıdır.
Gözden kaçırılmaması gereken bir husus da Vergi Usul Kanununun 331.mad
desidir; Anılan madde, vergi kanunu hükümlerine aykırı hareket edenle-
rin, vergi cezası ile cezalandırılacağı genel kuralını getirmiştir. Bu
hüküm karşısında, beyan edilen kazancın anılan 111.madde hükmü uyarın-
ca hesaplanan miktardan düşük olması halinde, beyan sahibinin vergi ka
nunu hükümlerine aykırı davranışta bulunduğunun, dolayısıyle de vergi
cezalarından duruma uygun olanı ile cezalandırılması gerekeceğinin ka-
bulü zorunludur.
Öte yandan, vergi kanunlarına aykırı hareket edenler hakkında Vergi
Usul Kanununda öngörülen ceza hükümlerinin uygulanmasına cevaz veren
özel bir hüküm aramaya da mahal yoktur. Aksine, istisnayı sağlayan
özel bir hüküm olmadıkça genel hükmün uygulanması, hukukun tabii gere-
ğidir. Bu nedenledir ki, açıklanan 111.maddede ceza uygulanacağına i-
lişkin özel bir hüküm olmadığına göre bu madde uyarınca yapılan tarhla
ra ceza uygulanamayacağı yolundaki anlayış tarzının yasal olduğu söyle
nemez.
Kaldı ki, 111.maddenin 2361 sayılı Kanunla değişmeden önceki şeklinin
5.fıkrasında yer alan "M7kelleflerin beyanlarına göre vergi tarh edil-
dikten sonra, yukarıdaki fıkraya dayanılarak hesaplanacak gayrısafi ka
zançlardan doğan ve miktarı 1000 liradan yukarı olan matrah farkları
üzerinden ayrıca cezasız olarak ikmalen vergi tarh olunur." şeklindeki
hüküm, 2361 sayılı kanunla 1.1.1981 tarihinden sonra maddenin tümünde
yapılan değişiklikle bareber maddeden çıkartılmıştır. Bu değişiklik so
nucunda da maddede "cezasız" koşulu kalmamıştır. Kanun koyucunun madde
den "cezasız"ibaresini kaldırması nedeni üzerinde önemle durmak gere-
kir. Zira kanun koyucunun amaçsız ve gereksiz kanun değişikliği yapmış
olduğu düşünülemez. Madde metninden "cezasız" koşulunun kaldırılması-
nın anlamı açıktır: 111.maddeye dayalı olarak bulunacak matrah farkı
10.000 lirayı geçtiğinde, 1.1.1981 tarihinden itibaren ceza uygulana-
caktır. Bunun aksini düşünmek ve bir takım genel yorumlara ve genel
ifadelere giderek kanun koyucunun amacını boşa çıkarmaya tevessül et-
mek imkanı mevcut değildir.
Bu durumda, ortalama kar haddi uygulaması sonucu bulunan matrah farkı
üzerinden salınacak vergilerde 213 sayılı Vergi Usul Kanununun cezaya
ilişkin hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
Sözü edilen kanunun 2365 sayılı Kanunla değişik 344.maddesinin 8.ben-
dinde, beyan üzerinden alınan vergilerle ilgili olup yıllık olarak ve-
rilmesi gereken beyannamelerde toplamı 150.000 diğer beyannamelerde
toplamı 30.000 liradan az olmamak üzere beyannamede yazılı vergi matra
hının % 10 unu geçen bir miktarın noksan bhildirilmiş olması hali ka-
çakçılık cezasını, aynı kanunun 2365 sayılı Kanunla eklenen mükerrer
347.maddenin 1.bendinde de beyan üzerinden alınan vergilerle ilgili
olup yıllık olarak verilmesi gereken beyannamelerde toplamı 50.000 li-
ra diğer beyannamelerde toplamı 10.000 liradan az olmamak üzere beyan-
namede yazılı vergi matrahının % 10 unu geçen bir kısmın noksan bildi-
rilmiş olması hali de ağır kusur cezası kesilmesini gerektiren hal ola
rak belirtilmiş bulunmaktadır.
Ancak, beyanname dışında ayrıca bir tetkike ihtiyaç göstermeksizin be-
yannamede yazılı bilgilere dayanılarak tesbiti mümkün olan noksan bil-
dirimlerin bu hükümlerden hariç olduğu hususu da sözü geçen maddelerin
parantez içi hükümlerinde açıklanmış bulunduğundan, beyanname üzerin-
den tesbit edilebilen noksan bildirimler için kaçakçılık ve aıır kusur
cezası kesilmesi olanağı bulunmamaktadır.
Bu durumda beyanname üzerinde yapılan incelemeler sırasında, başka bir
incelemeye gerek kalmaksızın sadece ortalama kar haddi esasına göre
tesbit edilen matrah farkı üzerinden salınacak vergiye kusur cezası ke
silmesi gerektiğinden Vergi Mahkemesince aksine verilen kararda isabet
görülmemiştir.
Ancak,olayda ortalama kar haddi esasına göre bulunan matrah farkı üze-
rinden Davacı kollektif şirket ortakları adına 1983 takvim yılı için
salınan gelir vergilerine karşı açılan davalar sonucu Vergi Mahkeme-
since 12.11.1986 gün ve E: 1985/29,30,31,32,33,34 ve E:1986/406-412 no
lu kararlarla davaların kısmen kabul edilerek tarhiyatların tadil edil
diği anlaşıldığından, kesilecek kusur cezasının da sözüedilen kararla-
ra göre ortaya çıkacak matrah miktarı esas alınmak suretiyle hesaplan-
ması gerekmektedir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile, yukarıda belirtildiği
şekilde, yapılacak hesaplamaya göre yeniden bir karar verilmek üzere
Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına karar verildi.
RD/EK
|