|
TİCARİ İLİŞKİDE BULUNDUĞU YABANCI FİRMADAN ALINAN KREDİNİN ÖRTÜLÜSER-
MAYE SAYILARAK DAVACI KURUM ADINA TARHİYAT YAPILAMAYACAĞI HK.
Davacı kurumun mal alımında bulunduğu bir firmadan 1992 yılında aldığı
borcun örtülü sermaye olduğu ileri sürülerek, bu borç için ödenen faiz
ve kur farkının indirimi kabul edilmeyerek 1992 yılı için ikmalen ku-
rumlar vergisi salınıp, fon payı hesaplanmış, kaçakçılık cezası kesil-
miştir. ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve 1998/298 sayılı kararıyla;
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 16 ncı maddesinde örtülü sermayenin tanım-
landığı ve 15/2 nci maddesinde de örtülü sermaye üzerinden ödenen veya
hesaplanan faizlerin kurum kazancının tespitinde indirilemeyeceğinin
belirtildiği, olayda, davacı kurumun ithalatının yarısını gerçekleş-
tirdiği bir firmadan aldığı uzun vadeli borç para ile ortaklarına o-
lan borçlarını ödediği, bu firma ile aralarında sıkı bir iktisadi mü-
nasebet olması, alınan borcun işletmede uzun süre kullanılması ve ku-
rumun özsermayesine oranla yüksek miktarda olması nedeniyle örtülü
sermayenin varlığının kabulü gerektiği, olayın niteliği itibariyle ta-
rhiyata kusur cezası uygulanması gerektiği, ikmalen ve re'sen yapılan
tarhiyatlarda ayrıca fon payı hesaplanamayacağı gerekçesiyle vergi as-
lına yönelik davanın reddine, ağır kusur cezasının kusur cezasına çev-
rilmesine, cezalı fon payının kaldırılmasına karar vermiştir. Davacı
kurum, borç alınan yabancı firmanın örtülü sermayedar olduğu yolunda
bir tespit bulunmadığını, Vergi Dairesi Müdürlüğü, kesilen cezanın ve
fon payının kanuna uygun olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını
istemektedirler.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 16 ncı maddesinde örtülü sermaye
"Kurumların aralarında vasıtalı, vasıtasız bir şirket münasebeti veya
devamlı ve sıkı bir iktisadi münasebet bulunan gerçek ve tüzel kişi-
lerden yaptıkları istikrazlar, teşebbüste devamlı olarak kullanılır ve
bu istikrazlarla kurumun öz sermayesi arasındaki nispet, emsali kurum-
larınkine nazaran bariz bir fazlalık gösterirse mezkur istikrazlar ör-
tülü sermaye sayılır." şeklinde tanımlanmış olup, aynı Kanunun 15/2
nci maddesinde örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizle-
rin kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği belir-
tilmiştir.
Bilindiği gibi, kar elde etmek amacıyla kurulan sermaye şirket-
leri ve diğer kurumların temel gereksinimleri sermayedir. Yatırılan
sermayenin neması ise dönem sonunda elde edilmesi beklenen kara dayan-
maktadır. Ancak sermaye koymak yerine, kuruma borç vermek suretiyle,
ortakların daha garantili olan faiz almak yoluna gitmeleri durumunda,
aslında sermaye niteliğinde olan bu paralar kurumun borcuymuş gibi
gösterilerek faiz hesaplanırsa, dolaylı bir şekilde Kurumlar Vergisi
Kanunu'nun 15/1 inci maddesinde yer alan öz sermaye üzerinden faiz yü-
rütülmesi yasağı bertaraf edilmiş olacaktır. Bu nedenle, kanun koyucu
anılan Kanun'un 16 ncı maddesinde örtülü sermayeyi tanımlamış ve 15/2
nci maddesinde de örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan fa-
izlerin kurum kazancından indirilemeyeceği hükmü konulmuştur.
Kurumların, değişen ve gelişen ekonomik koşullar nedeniyle ye-
tersiz sermayeye sahip olmaları halinde dış kaynaklara (borçlara) ih-
tiyaç duydukları bilinen bir gerçektir. Ancak işletmede kullanılan her
borç örtülü sermaye niteliğinde değildir. Kanun'un 16 ncı maddesine
göre işletmede kullanılan bir borcun örtülü sermaye sayılabilmesi için
üç koşul gereklidir. Bunlardan ilki, borç alan ve veren arasında do-
laylı ve dolaysız şirket ilişkisinin varlığı ve sıkı bir iktisadi i-
lişki bulunması, ikincisi borcun işletmede devamlı surette kullanılma-
sı ve üçüncüsü ise bu borçlarla kurumun öz sermayesi arasındaki ora-
nın, emsali kurumlarınkine nazaran bariz bir fazlalık göstermesidir.
Örtülü sermayenin varlığı konusunda aranan ilk koşul "kurumla-
rın aralarında vasıtalı, vasıtasız birşirket münasebeti veya sıkı bir
iktisadi münasebet bulunan gerçek ve tüzel kişilerden" borç alınması-
dır. Bu koşul ile, ortakların doğrudan veya ortak oldukları bir başka
şirket münasebeti ile kuruma borç (örtülü sermaye) vermeleri, ya da a-
ralarında çok sıkı bir iktisadi münasebet nedeniyle yeterince güven
bağı oluşan gerçek veya tüzel kişilerin yine kuruma aslında örtülü
sermaye niteliğinde olan borç vermeleri hali kasdedilmektedir. Dolayı-
sıyla, aslında gizli ortak olan şahıs veya kurumların koyduğu sermaye-
nin borç sayılmasının önlenmesi ve öz sermaye üzerinden faiz yürütül-
mesinin engellenmesi amaçlanmıştır. Bu yolla gizli ortaklık amaçlayan
gerçek veya tüzül kişilerin bu amaçlarının nedenleri; muhtemel bir kar
payı yerine daha garantili olan faiz almak, işletmenin yönetimini zım-
ni olarak ele geçirmek veya satış ve alış politikalarını yönlendirmek
şeklinde özetlenebileceği gibi, işletme açısından da ödenen faizlerin
kurum kazancından indirilmesi suretiyle matrahı azaltmak şeklinde ola-
bilmektedir. Bu durumda, bir örtülü sermayeden söz edilebilmesi için
öncelikle borç veren şahısla alan kurum arasında gizli bir ortaklık
bağının bulunduğunun somut olarak tespiti gerekmektedir. Aksi durum,
işletmelerin aralarında sıkı bir iktisadi münasebet olan her kişi veya
kurumdan aldıkları borcun örtülü sermaye sayılması sonucunu doğuracak-
tır.
Olayda, davacı kurumun sürekli olarak mal ithal ettiği bir ya-
bancı firmadan 1992 yılında aldığı uzun vadeli borcun örtülü sermaye
niteliğinde olduğu iddiasıyla bu borç nedeniyle hesaplanan kur farkla-
rı ile ödenen faizlerin indirimi kabul edilmeyerek dava konusu tarhi-
yat yapılmıştır. Davacı kurum ile borç aldığı Tradecorp S.A. (Siemans
Managment limited) arasında mal alımına dayanan bir iktisadi ilişki
mevcut olduğu tartışmasızdır. Davacı kurumun bu firmadan yaptığı itha-
latın payı toplam ithalatlar içinde 1992 yılında % 52 iken 1996 yılın-
da % 10 seviyesindedir. Davacı kurum veya ortaklar ile borç veren ya-
bancı firma veya ortakları arasında bir bağ bulunduğu, yani aralarında
dolaysız veya dolaylı bir şirket münasebeti bulunduğu hususunda hiçbir
saptama yapılmamıştır. Yine, davacı kurumun ilgili firmadan yaptığı
ithalatın toplam ithalat içerisindeki payının gittikçe azalması hususu
da sözkonusu firmanın davacı kurumun yönetiminde ve satış veya alış
politikaların da bir egemenliği olmadığını göstermektedir. Davacı ku-
rumun satış hasılatının 1992 yılında ... lira iken 1996 yılında ...
lira olması da bu borca ihtiyaç duyulduğunu ve alınan bu para ile iş-
lem hacminin genişletildiğini göstermektedir. Ayrıca alınan borcun ku-
rumun özsermeyesine nispetinin, emsali kurumlarınkine nazaran bariz
bir fazlalık gösterdiği hususunda da bir tespit yapılmamıştır.
Örtülü sermaye ile amaçlanan, örtülü kazanç dağıtılması olduğu-
na göre, sermaye şirketindeki ortaklık ya da ortaklık sayılacak iliş-
kinin kesin olarak saptanması gereklidir. Davacı şirketin, mallarını
eskidenberi Türkiye'de pazarladığı yabancı kurumla aralarındaki "de-
vamlı ve sıkı iktisadi münasebet" ticari nitelikli olup, ortaklık sa-
yılacak bir ilişkinin varlığını gösterecek nitelikte değildir. İncele-
me raporunda yer alan diğer hususlar da bir varsayımdan ibaret olup,
bu ilişkiyi göstermeye yeterli bulunmamaktadır. Aralarındaki ticari i-
lişki nedeniyle yabancı firma tarafından verilen kredinin örtülü ser-
maye sayılarak, matrah tesbiti ile vergilendirilmesinde isabet görül-
memiştir.
Kaldı ki, Kanunda sadece örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz-
lerin indiriminin kabul edilmeyeceği belirtilmiş olmasına rağmen, Türk
Lirasının yabancı paralar karşısında değer kaybetmesinden kaynaklanan
ve matrah farkının büyük bölümünü oluşturan kur farkları da dikkate a-
lınmadan karar verilmesi de yerinde değildir.
Vergi Dairesi Müdürlüğünce temyiz dilekçesinde ileri sürülen
hususlar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davacı kurum temyiz isteminin kabulüyle
... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve 1998/298 sayılı kararının bozulma-
sına, karar verildi.
(MT/ES)
|