|
KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN 7/16. MADDESİ UYARINCA YÜKÜMLÜ KOOPERATİF
SAHİP OLDUĞU ARSAYI ÜÇÜNCÜ KİŞİLERE SATARAK ORTAK DIŞI İŞLEM YAPMASI
NEDENİYLE MUAFİYET ŞARTLARINI İHLAL ETMİŞ İSE DE, TİCARİ KAZANÇ TESBİT
EDİLİRKEN 1967 YILINDA SATIN ALINAN GAYRİMENKULÜN 1990 YILINDAKİ SATIŞ
BEDELİNE KARŞIN MALİYET BEDELİNİN HESABINDA YENİDEN DEĞERLEME ORANLA-
RININ DİKKATE ALINMASI GEREKTİĞİ HK.
Yükümlü kooperatif adına 1990 takvim yılı için re'sen salınan kurumlar
vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı; dosyanın
incelenmesinden, yükümlü kooperatifin gayrimenkul alım-satımı yapmadı-
ğı, üyelerine sanayi sitesi kurmak amacıyla arsa alımında bulunduğu,
ancak sanayi sitesi yapmak istediği arsa üzerine inşaat yapmak üzere
ruhsat almak mümkün olmadığından sözü edilen arsayı satmak zorunda
kaldığı ve 1967 yılında ... liraya alınan ...m2 arsanın ... m2 sinin
... liraya satılması sonucu ... lira kurum kazancı elde edildiğinin
anlaşıldığı, Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16. maddesinde, kooperatif-
lerin kurumlar vergisinden muaf tutulabilmeleri için öngörülen koşul-
lardan birisi de; esas mukavelede yalnızca ortaklarla iş görülmesine
dair hüküm bulunması ve fiilen bu kayıt ve koşullara uyulması olduğu,
idarece kooperatifin maliki bulunduğu gayrimenkullerin bir kısmını or-
takları dışında üçüncü kişilere satması nedeniyle anılan hükmü ihlal
ettiği, dolayısıyla muafiyet şartlarının ortadan kalktığı dikkate a-
lındığında, kooperatifin satın aldığı arsayı tutmak zorunda olduğu
defterin aktifine kaydettiğine, satış sonucu aktiften düştüğüne göre
kooperatifin özsermayesinde müspet fark doğduğu, 1967 yılında satın
alınan arsanın 1990 yılında satışının yapılmasıyla Gelir Vergisi Ka-
nununun 37. maddesindeki ticari kazancın genel tanımından hareketle
tesbit edilen matrah üzerinden yapılan tarhiyatta isabetsizlik bulun-
madığı, ancak, yapılan tesbitler defter ve belgelere dayalı olduğundan
olaya kaçakçılık cezası yerine kusur cezası uygulanması gerektiği ge-
rekçesiyle kısmen kabul ederek, vergi aslını onayan, kaçakçılık ceza-
sını kusur cezasına çeviren Hatay Birinci Vergi Mahkemesinin 18.6.1996
gün ve 1996/210 sayılı kararının; yükümlü tarafından ilgili bölgenin
sit alanı ilan edildiği, inşaat yasağı konulmuş bulunması nedeniyle
satışının yapıldığı, ayrıca yeniden değerlemeye gidilmediği, Vergi Da-
iresi Müdürlüğü tarafından; kesilen kaçakçılık cezasının onanması ge-
rektiği ileri sürülerek bozulması istemleridir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun uyuşmazlıkla ilgili yıl-
da yürürlükte olan 2362 sayılı Kanunla değişik 1. maddesinde; koopera-
tiflerin Kurumlar Vergisine tabi olduğu ve kurum kazancının Gelir Ver-
gisi konusuna giren gelir unsurlarından oluşacağı hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 7. maddesinin 16. fıkrasında ise,esas mukavelelerinde
sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması,idare meclisi başkan ve üyele-
rine kazanç üzerinden hisse verilmemesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara
dağıtılmaması ve münhasıran ortaklar ile iş görülmesine dair hükümler
bulunması ve fiilen de bu şartlara uyulması halinde kooperatifler ku-
rumlar vergisinden muaf tutulmuştur. Bu hükümlerin incelenmesinden
kooperatiflerin ilke olarak kurumlar vergisi yükümlüsü oldukları ve bu
vergiden muaf olmalarının Kanunda belli edilen koşulları bir arada ta-
şımalarına bağlı bulunduğu anlaşılmaktadır.
Kurumlar Vergisi muafiyetinden yararlanabilmek için öngörülen
şartlar, esas olarak ticari amaç güden teşekküllerin vergi dışı kal-
masını önleyerek rekabet eşitliğini sağlamak amacıyla getirilmiştir.
Öte yandan kooperatifler ortaklarının belirli ekonomik menfaat-
lerinin sağlanıp korunması amacını taşıdıklarından, faaliyetlerinin
kural olarak sadece ortaklarla sınırlı olması gerekir.
Ortak dışı işlemler yoluyla kar elde edilmesi, bu karlar dağı-
tılmasa bile kooperatifin mali bünyesini güçlendirip ortaklara dolaylı
yönden fayda sağlayarak rekabet eşitliğini bozduğundan, Kurumlar Ver-
gisi muafiyetinden yararlanmayı engellemektedir.
Münhasıran ortaklarla iş görme veya ortak dışı işlem kavramı
konusunda Kurumlar Vergisi Kanunu ve Kooperatifler Kanununda bir açık-
lık bulunmamakla birlikte, kooperatifin ana sözleşmesinde belirtilen
faaliyet konusu diğer bir deyimle amacı içinde kalan ve ortaklar ile
yapılan veya bu tür muamelelerden doğan veya bunların gereği olan iş-
lemler ortak içi işlemler, kooperatifin faaliyet konusu içinde olmakla
birlikte ortaklarla yapılmayan işlemler ile kooperatifin amacına uygun
olmayan işlemler ise ortak dışı işlemler olarak tanımlanabilir.
Kurumlar Vergisi Kanununda belirli şartlarla kooperatiflere ta-
nınan muafiyet yanında, Kanunun 8.maddesinin 2 işaretli fıkrasında Ku-
rumlar Vergisi istisnasına da yer verilmiştir. Bu düzenlemeden, Kurum-
lar Vergisi muafiyeti için gerekli şartlara sahip olan bir kooperati-
fin bu şartlardan birini kaybettiğinde kurumlar vergisine tabi olaca-
ğı, ancak kazancı içinde kurumlar vergisi istisnası kapsamına giren
unsurlar varsa bunların vergi dışında tutulacağı anlaşılmaktadır.
Yapı kooperatiflerinde amaç ortaklara konut temini olduğundan,
sahip olunan arsaların veya inşa edilen konutların ortak olmayan
üçüncü kişilere satılması ortak dışı işlem niteliğindedir.
Bu şekilde yapılan gayrimenkul satışlarından elde edilen kazan-
cın, kurumlar vergisinin konusunu oluşturan kazançlardan olduğu kuşku-
suzdur. Bu nedenle, muafiyet şartlarından herhangi birini kaybeden
kooperatiflerin aktiflerine dahil bir gayrimenkulün satışı ile ticari
bir işletmenin bilançosuna kayıtlı gayrimenkulün satışı arasında fark
olmadığından, bu işlem sonucu meydana gelecek nüspet farkın vergilen-
dirilmesi gerekmektedir.
Bu durumda davacı kooperatifçe 1967 yılında sanayi sitesi ya-
pılmak üzere satın alınan arsanın 1990 yılında bir bölümünün üçüncü
kişilere satılması suretiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16.maddesin-
de düzenlenmiş olan muafiyet koşullarının ihlal edilmiş olması nede-
niyle elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergiye tabi tutulması
gerekmekte ise de, Gelir Vergisi Kanununun 38.maddesine 3946 sayılı
Kanunun 8.maddesiyle eklenen fıkrada; gayrimenkullerin ve menkul kıy-
metlerin alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanlar hariç olmak üzere,
bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin iktisap tarihinden
itibaren en az iki tam yıl süre ile aktiflerinde yer alan gayrimenkul
ve iştirak hisselerinin elden çıkarılmasında maliyet bedelinin, bun-
ların iktisap edildiği ve elden çıkarıldığı yıllar hariç olmak üzere
her takvim yılı için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen ye-
niden değerleme oranında arttırılarak kazancın tespitinde dikkate alı-
nacağının, aynı Kanunun geçici 39.maddesinde de; sözü edilen fıkra
hükmünün 1.1.1994 tarihinden önce iktisap edilen gayrimenkul ve işti-
rak hisseleri hakkında, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yeniden de-
ğerleme oranının tespit edildiği yıldan itibaren uygulanacağının be-
lirtilmiş olması karşısında Kanun koyucunun gayrimenkullerin iktisap
edildiği tarihteki maliyet bedellerinin rayice uygun hale getirilme-
sini amaçladığı da açık bulunmaktadır.
Uyuşmazlık konusu olayda ise ticari kazancın tesbit edilirken
gayrimenkulün 1990 takvim yılındaki ... lira satış bedeline karşın ma-
liyet bedelinin, yeniden değerleme oranları dikkate alınmaksızın, ik-
tisap tarihindeki değeri ile dikkate alınması suretiyle esaplama ya-
pılmış olması yasal düzenlemelere uygun bulunmadığından, satılan gay-
rimenkul bölümünün yukarıda değinilen düzenlemeler dikkate alınmak su-
retiyle 1990 yılındaki maliyetinin hesaplanması suretiyle bunun sonu-
cuna göre yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin kabulüyle Hatay
Birinci Vergi Mahkemesinin 1996/210 sayılı kararının bozulmasına, ka-
rar verildi.
(MT/ES)
(DAN-DER; SAYI:97)
|