|
1- GEÇİCİ KABUL REJİMİ İLE BEDELSİZ OLARAK YURDA GETİRTİLEN HAM AYÇİ-
ÇEĞİ YAĞININ İŞLENDİKTEN SONRA İHRACI HALİNDE HASILATININ TAMAMININ
İHRACAT İSTİSNASINDAN YARARLANACAĞI;
2- GEÇİCİ KABUL REJİMİ İLE, ANCAK BEDELLİ OLARAK GETİRTİLEN HAMMADDE-
NİN İŞLENEREK VE İHRACI HALİNDE İSE, İHRACAT İSTİSNASINDAN REEL DÖVİZ
GİRDİSİ KADAR YARARLANILABİLECEĞİ HK.
Davacı adına, 1987 takvim yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzen-
lenen inceleme raporuna dayanılarak ikmalen salınan kurumlar vergisi
ve geçici vergi ile kesilen kaçakçılık cezalarına karşı açılan davayı;
uyuşmazlığın, 1615 sayılı Gümrük Kanununun 118.maddesi uyarınca geçici
kabul rejimine göre bedelsiz olarak ithal edilen ham ayçiçek yağları
ile mal bedeli döviz olarak borçlanılmak suretiyle ithal edilen ham
ayçiçek yağlarının kendi tesislerinde yapılan rafinasyon, vinterizas-
yon, deodarizasyon ve varilleme işlemlerinden sonra yurt dışına ihra-
cının, Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 6.bendi hükmü karşısın-
daki durumunun tayin ve tesbitine ilişkin bulunduğu, anılan madde hük-
müyle imalatçı firmalara daha lüksek oranda istisna uygulama olanağı
tanınarak imalat sektörünün teşvik edilmesinin amaçlandığı, buna göre
geçici kabul rejimine göre dışardan bedelsiz olarak ithali gerçekleş-
tirilen ham ayçiçek yağını kendi tesislerinde rafinasyon, vinterizas-
yon ve deodarizasyon safhalarına geçirerek mamul hale getiren, varil-
leme işlemlerinden sonra yurt dışına ihraç eden ve bütün aşamalarda
üretimin tüm risk ve sorumluluğunu üstlendiği açık olan davacı kurumun
imalatçı firma olarak ihracat istisnasından % 20 oranında faydalandı-
rılması gerektiği, öte yandan aynı rejim kapsamında mal bedeli borçla-
nılmak suretiyle ithal edilen ham ayçiçek yağının kendi tesislerinde
işlenildikten sonra ihracının gerçekleştirilmesi halinde de, sanayi
ürünü ihracat istisnası düzenlemesinin sanayi ürünü imal eden ve bu
imalatını ihraç eden imalatçı kurumları teşvik etmek ve dolayısıyla
ihracatı çekici duruma getirmek suretiyle yurda döviz girişini artır-
mak amacıyla yapılmış bir düzenleme olması karşısında bu şekilde ithal
edilen ve işlendikten sonra ihracı gerçekleştirilen ayçiçek yağları
sebebiyle döviz olarak elde edilen hasılatın da hiçbir koşul ve sonuca
bağlı olmaksızın ihracat istisnasından yararlanması gerektiği, Danış-
tay Üçüncü Dairesinin 11.12.1989 gün ve 1989/2772 sayılı kararının da
bu görüşü teyit eden nitelikte olduğu, diğer taraftan davacı kurumun
dava dilekçesinde ileri sürdüğü düzeltme ve iade talebinin de bu aşa-
mada değil ihtirazi kayıtla verilen ilgili dönem beyannamesinin tahak-
kuku safhasında incelemesinin mümkün olabileceği gerekçesiyle kısmen
kabul eden İzmir 2.Vergi Mahkemesinin 24.10.1991 gün ve 1991/640 sayı-
lı kararının bozulması istemidir.
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan
Vergi Mahkemesi kararının geçici kabul rejimine göre bedelsiz ithal
yoluyla getirtilen ham ayçiçek yağından elde edilerek ihraç olunan ra-
fine ayçiçek yağı nedeniyle sağlanan döviz hasılatının 5422 sayılı Ku-
rumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 6.bendinde öngörülen sanayi ürü-
nü ihracat istisnasından tam olarak yararlandırılması gerektiği yolun-
daki hüküm fıkrası, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun gö-
rülmüş olup, temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar
sözü geçen kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak durumda bulunma-
dığından, bu kısma ilişkin temyiz isteminin reddine ve Vergi Mahkemesi
kararının bu kısma yönelik hüküm fıkrasının onanmasına oyçokluğu ile,
Vergi Mahkemesi kararının, yine geçici kabul rejimine göre, ancak be-
delli ithal yoluyla getirilen ham maddenin az ya da çok bir değişikli-
ğe tabi tutularak ihracı nedeniyle elde edilen döviz hasılatının tama-
mının anılan kanun maddesinde öngörülen istisnadan yararlandırılması
gerektiği yolundaki hüküm fıkrasına gelince;
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 6.bendinde "Sanayi
ürünü ihraç eden ve yıllık ihracat tutarı 250.000 A.B.D.Doları veya
muadili yabancı para karşılığı Türk Lirasını aşan imalatçı kurumların,
bu ihracattan sağladıkları hasılatın % 20'si kurum kazancından indiri-
lir. İhraç edildiğinin tevsiki şartıyla ihracatçılara yapılan satışlar
da sanayi ürünlerinin imalatçısı yönünden yıllık ihracat tutarının he-
sabında ihracat sayılır. İhraç ettiği malı imal etmeyen ihracatçı ku-
rumlarda, bu istisna 1/4 oranında uygulanır" hükmüne yer verilmiş olup
1 Şubat 1985 gün ve 18653 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 27 seri no-
lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 2-B bölümünde de; kabul rejimine
göre ithal edilen mamul ve yarı mamul, az veya çok bir değişikliğe ta-
bi tutalarak ihraç edildiğinden Türkiye'de yapılmış bir imalatın söz
konusu olduğu, dolayısıyla bu şekilde yapılan ihracattan sağlanan dö-
viz hasılatından da geçici ithal nedeniyle borçlandırılan döviz tuta-
rının mahsup edilmesi ve artan kısım için istisna hesaplanması gerek-
tiği belirtilmektedir.
Yukarıda anılan kanun maddesiyle güdülen amaç, sanayi ürünü imali ve
ihracının teşviki suretiyle ülkeye döviz girdisinin kazandırılmasıdır.
Böylece öngörülen ihraç istisnasından yararlandırılacak döviz girdisi-
nin, reel, yani net olan döviz girdisi olduğunun kabulü gerekmektedir.
Nitekim kanun maddesinin yaratacağı tereddütü gidermek amacıyla da
anılan Genel Tebliğdeki hükme yer verilmiştir.
Hal böyle olunca, davacı şirketin aynı rejim kapsamında mal bedelini
borçlanarak ithal ettiği ham maddenin az veya çok bir değişikliğe tabi
tutularak ihracı suretiyle ülkeye döviz kazandırılırken, diğer taraf-
tan mal bedeli borçlandırılarak ithal edilen ham madde bedelinin öden-
mesi sırasında bu ülkeden döviz çıkışına sebebiyet verilmektedir. Bu
durum karşısında, istisna tutarının döviz girdisinden döviz çıktısının
mahsubuyla bulunacak olan reel döviz girdisi üzerinden hesaplanması
gerekmekte olup, anılan kanun maddesinin getiriliş amacı da bu olmak-
la, aksi yönde oluşturulan Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fık-
rasında yasaya uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulüne Vergi Mahkemesi
kararının, geçici kabul rejimine göre bedelli ithal yoluyla getirtilen
ham maddenin işlenerek ihracı suretiyle elde edilen döviz hasılatının
ihraç istisnasından yararlandırılması gerektiğine ilişkin hüküm fıkra-
sının bozulmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY:
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 6.bendinde sanayi
ürünü ihraç eden ve yıllık ihracat tutarı 250.000 Amerikan Doları veya
muadili yabancı para karşılığı Türk Lirasını aşan imalatçı kurumların,
bu ihracattan sağladıkları hasılatın % 20'sini kurum kazancından indi-
rebileceği, ihraç edildiğinin tevsiki şartıyla ihracatçılara yapılan
satışlar da sanayi ürünlerinin imalatçısı yönünden yıllık ihracat tu-
tarının hesabında ihracat sayılacağı, ihraç ettiği malı imal etmeyen
ihracatçı kurumlarda, bu istisnanın 1/4 oranında uygulanacağı hükme
bağlanmıştır.
Anılan bentteki bu düzenlemenin incelenmesinden anlaşıldığı üzere her
türlü ihraç malının ve döviz kazandırıcı faaliyetin bu istisnadan ya-
rarlandırılması öngörülmemiş, münhasıran sanayi ürünü ihraç edenlerin
istisnadan faydalanmalarına olanak tanınmıştır.
öte yandan söz konusu istisnanın esas itibariyle sanayi ürünü imal e-
denlere yönelik olduğu, fakat belirli koşulların gerçekleşmesi halinde
ihraç ettiğ malı imal etmeyen ihracatçı firmaların da istisnadan ya-
rarlanabileceklerinin öngörüldüğü anlaşılmakta olup maddede belirtilen
imalatçı kurumdan ise yurt içindeki imalatçı kurumların kasdedildiği
de açıkça görülmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, yurt dışında bulunan yabancı şirket-
ten davacı kurumun geçici kabul rejimine göre getirdiği ham yarı mamul
maddeyi kendi tesislerinde yurt dışındaki yabancı firmanın emir ve ta-
limatları doğrultusunda fason olarak işledikten sonra yurt dışındaki
firmaya veya yurt dışındaki firmanın istediği ülkelere gönderdiği an-
laşılmaktadır.
Bu durumda, fason imalatı yapan davacı şirket, imalatı yurt dışındaki
yabancı firma adına yapmış bulunduğundan, bu iş nedeniyle sağladığı
menfaat (döviz girdisi) ihracat hasılatı olmayıp fason işçilik ücreti
olduğundan alınan ücretin de anılan madde kapsamında düşünülmesine o-
lanak bulunmadığı cihetle Mahkemece, üretimin tüm risk ve sorumluluğu-
nu taşıdığından bahisle davacı kurumun imalatçı firma olarak ihracat
istisnasından yararlanması gerektiği gerekçesiyle verilen kararda isa-
bet bulunmamaktadır. Anılan nedenlerle kararın bu kısma ilişkin hüküm
fıkrasının da bozulması gerektiği oyu ile aksine verilen çoğunluk ka-
rarına katılmıyorum.
ŞT/ES
|