|
1- NAKİT DARLIĞI ÇEKEN VE FAALİYETİNİ ZORLUKLA YÜRÜTEN ŞİRKETİN, VERGİ
BORÇLARINI ZAMAN ZAMAN ÖDEME GAYRETİ İÇİNDE OLDUĞU, VERGİ İDARESİNİN
İSE VERGİ ALACAĞINI ŞİRKETTEN ZAMANINDA TAHSİL İÇİN GEREKLİ DİKKAT VE
ÇABAYI GÖSTERMEDİĞİ ANLAŞILDIĞINDAN, SÖZ KONUSU VERGİLERİN YÖNETİM KU-
RULU BAŞKANININ KASIT VE İHMALİ İLE ÖDENMEDİĞİ SONUCUNA VARILAMAYACAĞI
2- İSTİHSAL VERGİSİNİN YANSIMA ÖZELLİĞİNİN, BU DURUMU DEĞİŞTİRİCİ NİTE
LİKTE OLMADIĞI HK.
İflasına karar verilen Kurumun yönetim kurulu başkanı olan davacı adı-
na Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde tüzel kişilerin yasal temsilcile
ri için öngörülen sorumlulukla ilgili kurala dayanılarak, iflas tari-
hinden önceki dönemlere ait gider vergisi ve gecikme zammı borçlarının
tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenmesi, taraflar arasında uyuşmazlı-
ğa yol açmıştır.
Vergi Mahkemesi, anılan kuralda yazılı kasıt ve ihmal koşulunun gerçek
leştiğini gösterir bir tesbit yapılmadığına dayanarak ödeme emrini ip-
tal etmişken, temyiz mercii olan Danıştay Yedinci Dairesi, gider vergi
lerinin yansıma özelliği karşısında, müşteriden tahsil edilmiş bulunan
vergiyi zamanında ilgili vergi dairesi müdürlüğüne yatırmakla yükümlü
yönetim kurulu başkanının, bu ödevi yerine getirmemekle kusurlu görül-
düğü, dolayısıyla kasıt ve ihmal koşulunun gerçekleştiğini ancak, kamu
alacağının Kurumun varlığından iflas masasına da kaydedilmek suretiyle
tahsil imkanı bulunup bulunmadığı noktasından araştırma yapılarak sonu
cuna göre karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi Kararını bozmuştur.
Bozma kararı üzerine önerilen araştırma yapılmışsa da, gider vergileri
nin yansıma özelliğinin, Kurum yöneticilerinin kasıt ve ihmalini kabu-
le tek başına yeterli olmayacağı görüşüyle tüzel kişinin mal varlığın-
dan alınmayan kamu alacaklarından karşılaşılan tahsil imkansızlığına,
yöneticinin kasıt ve ihmalinin neden olup olmadığı noktasının da araş-
tırılması gerektiği sonucuna varan Vergi Mahkemesi Kararı, ısrar kara-
rı niteliğinde görüldüğünden temyiz başvurusunun Kurulumuzca incelen-
mesine oyçokluğu ile karar verildikten sonra istem incelendi:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun, ihtilaflı dönemde yürürlükte bulunan
10.maddesinin ikinci fıkrası metninde, tüzel kişi temsilcilerinin mad-
dede yazılı ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzün-
den mükelleflerin varlığından kısmen veya tamamen alınamayan vergi ala
caklarının kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alın-
ması kabul edilmiştir.
Kanun, tüzel kişiliğin varlığından tahsil imkanı kalmayan kamu alacak-
larının, bu alackların ait olduğu dönemde temsilci durumunda bulunan
gerçek kişilerin şahsi varlığından alınmasını, temsilcilerin kasıt ve
ihmalleri yüzünden alacağın kısmen veya tamamen tahsil edilememiş ol-
ması koşuluna bağlanmıştır. Bu nedenle, Vergi Usul Kanununun 10.madde-
sinin uygulanabilmesi için beliren tahsil imkansızlığı ile yöneticinin
kasıt ve ihmali arasında sebep-sonuç ilişkinin varlığı gerekir.
Dosyada bulunan ve ara kararı ile Vergi Mahkemesi tarafından istenen
belgeler ile diğer dosyaların incelenmesinden; Kurumun, 1979 yılından
başlayarak ödeme güçlüğü içine girdiği ve iflas tarihine değin bu güç-
lüğün giderek arttığı, üretim girdileri nedeniyle TEK ile SSK'na ve bu
arada vergi idaresine olan borçlarını ödemekte güçlük çektiği, Kurumun
gelir (stopaj) vergisi, gider vergisi, damga vergisi borçlarını vade-
lerinde ödememesi nedeniyle bankalardaki mevduatı, taşınır ve taşınmaz
larının vergi idaresince haczedildiği, 28.7.1982, 30.11.1982, 5.10.
1983 tarihlerinde uygulanan menkul hacizlerinin vergi idaresince sonuç
landırılmadığı, mevduat hacizlerinin bir kısmının doğrudan, bazı haciz
lerin ise borçlunun diğer mallarına kaydırıldığından bahisle kaldırıl-
dığı, Maliye ve Gümrük Bakanlığının kabulü üzerine kimi borçlarının er
telendiği, Kurumun ise olanak bulundukça borçlusu olduğu vergileri öde
meye çalıştığı, bu nedenlerle yöneticiden ödeme yapılan vergilere ait
dönemlere için sadece gecikme zammı istendiği, haciz yoluyla takibi za
manında sonuçlandırmayan vergi dairesi müdürlüğüne, iflas dairesince
aciz belgesi verildiği görülmektedir.
Yukarıda açıklamalardan; vergi idaresinin kamu alacağını yükümlü şir-
ketten zamanında tahsil için gerekli dikkat ve çabayı göstermediği bu-
na karşın, nakit darlığı çeken ve faaliyetini zorlukla yürüten şirke-
tin vergi borçlarını zaman zaman ödemeye gayreti içinde olduğu, şirket
temsilcisinin oylarının bu şekilde gelişiminde ihmal ve kastının bulun
madığı sonucuna varılmaktadır.
Vergi Usul Kanununun 10.maddesinde öngörülen koşulların gerçekleşmedi-
ği bu olayda temsilci davacının sorumlu tutulması ve şahsen takibinde
yasaya uygunluk görülmemiştir.
Bu nedenle temyiz isteminin reddine karar verildi.
KARŞI OY:
Direnme kararları Danıştay'ın özel daire bozma kararından sonra yerel
mahkemenin yeniden bir araştırma ve soruşturma yapmadan ve bozma konu-
su hüküm değiştirilmeksizin verdiği kararlardır.
Mahkemece; ilk verilen karada dayanılan delillerden farklı ve bozma ka
rarında önerilen araştırmalar yapıldıktan sonra verilen karar, eski so
nuca ulaşılarak verilen bir karar olsa dahi direnme kararı olmayıp ye-
ni bir karardır.
Olayda mahkemece kamu alacağının iflas masasına da kaydedilmek suretiy
le tahsil imkanı bulunup bulunmadığı, ara kararıyla istenen belgeler
değerlendirildikten sonra belirlenmiş ve buna göre karar verilmiş oldu
ğundan, temyiz olunan karar, ısrar kararı olarak nitelenemez.
Açıklanan nedenlerden dolayı Vergi Mahkemesi kararının, Vergi Dava Dai
releri Genel Kurulundan incelenmesinin yasalara aykırı bulunduğu görü-
şünde olduğumuzdan karara karşıyız.
KARşI OY:
Olay tarihinde yürürlükte bulunan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10.
maddesinde; Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve
Cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi
sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcile-
ri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların
temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların
bu ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzünden mükel-
lefin veya vergi sorumlusununun varlığından tamamen veya kısmen alına-
mayan vergi alacaklarının kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin var-
lıklarından alınacağı; Türk Ticaret Kanununun 336.maddesinin birinci
fıkrası 5 numaralı bendinde ise, gerek kanunun gerek esas mukavelele-
rin kendilerine yüklediği sair vazifelerin kasten veya ihmal neticesi
olarak yapılmaması halinde yönetim kurulu üyelerinin pay sahiplerine
ve şirket alacaklılarına karşı müteselsilen mesul olacakları açıklan-
mış 320.maddesinde de, yönetim kurulu üyelerinin dikkat ve basireti
hakkında Borçlar Kanununun 528.maddesi ikinci fıkrası hükmünün uygula-
nacağı, sözü geçen ikinci fıkrada ise, şirket işlerini ücretle idare
eden şerikin tıpkı bir vekil gibi mesul olacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda belirtilen madde hükümlerine göre tüzel kişilerin vergi borcu
nun kanuni temsilcilerden istenmesi iki koşula bağlanmıştır. Bunlardan
birincisi vergi alacağını tüzel kişinin mal varlığından tahsil edileme
mesi; ikincisi vergi alacağının tahsil edilememesinde kanuni temsilci-
nin kasıt veya ihmalinin bulunmasıdır.
Vergi Mahkemesi ısrar kararında ödeme emrinin iptali temsilcilerin kas
tının vergi idaresince kanıtlanamadığı gerekçesine dayandırılmış; Da-
nıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca da bu karar, vergi idaresi
nin kamu alacağını yükümlü şirketten zamanında tahsil için gerekli dik
kat ve çabayı göstermediği, buna karşın nakit darlığı çeken, faaliyeti
ni zorlukla yürüten şirketin vergi borçlarını zaman zaman ödeme gayre-
ti içinde olduğu, şirket temsilcisinin olayların bu şekilde gelişmesin
de ihmal ve kastının bulunmadığı sonucuna varıldığı gerekçesiyle onan-
mıştır. Öğretide; kast fiilin neticelerini bilerek iradi olarak birşe-
yi yapma bir fiili işleme olarak, ihmal ise, haksız, bir neticeyi dü-
şünmemiş olmakla beraber hal ve maslahatın gerektirdiği tedbirleri al-
mamak suretiyle bu haksız neticenin meydana gelmesine sebebiyet vermek
olarak tanımlanmıştır. Yine öğretide ve uygulamada aksi sabit oluncaya
kadar fiilin maddi müsebbibi olan kimse o fiilin manevi müsebbibide sa
yılır karinesi gereği olarak kastının bulunmadığını ispat külfetinin
fiili işleyene ait olduğu tartışmasız kabul edilmektedir. (Andreas Von
Tuhr Borçlar Hukuku Sayfa 403-408; Ümanist Doktrin Açısından Türk Ceza
Hukuku Cilt:1, Sayfa:483; Ansiklopedik Hukuk Sözlüğü, vs.)
Bu nedenlerle kastın varlığının vergi dairesince ortaya konulmadığı yo
lundaki görüşe katılmak mümkün değildir.
Bir hareketin irademi yoksa irade dışımı yapıldığını en iyi bilen fi-
ili işleyen kişidir.
Diğer taraftan nakit darlığı nedeniyle verginin ödenemediği iddiasıda
nakit darlığının, yasal olarak vergiden öncelikle ödenmesi zorunlu
borçların ödenmesinden ileri geldiğinin kanıtlanması halinde gelir ve
servet üzerinden alınan dolaysız vergiler için kabul edilebilir bir
iddiadır.
Çünkü bu tür vergiler doğrudan doğruya gerçek ve tüzel kişilerin gelir
lerini hedef alan yansıtılması genellikle mümkün olmayan vergilerdir.
Bu vergilerde yükümlü, vergisini varlığından ödeyecektir. Oysa dolaylı
vergilerde, verginin konusu tüketilen mal ve hizmet olduğundan, vergi-
lemenin amacı, elde edilen gelirlerin harcanmasının vergilendirilmesi-
dir. Dolayısıyle bu vergiler (gider vergisi, katma değer vergisi gibi)
yansıtmalı vergilerdir.
Nitekim 6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun mevzuu, şumul, vergiyi
doğuran olay, nisbet, başlıklı 1.maddesinde bu kanuna bağlı I,II,III
numaralı tablolarda yazılı maddelerden Türkiye'de istihsal ve imal olu
nanların müstahsil ve amilleri tarafından teslimi ve kendi imalatların
da sarf edilmesinin bu tablolarda gösterilen nisbet ve hadlerde istih-
sal vergisine tabi olduğu belirtilmiş olup, aynı yasanın "dahilde alı-
nan istihsal vergisinde mükellef" başlıklı 13.maddesinde "Bu kanunun
mevzuuna giren maddelerden dahilde istihsal olunanların vergisini bun-
ların müstahsilleri öder" denilmek suretiyle vergi yükümlüsü tanımlan-
dıktan sonra, 14.maddesinin (ğ) bendinde matrahın satış bedeli olduğu
açıklanarak satış bedeli deyiminin, teslim edilen mallar karşılığında
her ne adla olursa olsun müşteriden alınan veya müşterinin borçlandığı
para veya diğer değerlerin toplamını ifade ettiği belirtilmiştir. Aynı
Yasanın 60.maddesinde ise "dahili istihsal vergisine tabi mükellefle-
rin vergiye tabii maddeleri teslim ettiklerinde, bu teslimler için (Ka
nunun 3.maddesindeki teslim halleri hariç) fatura tanzim etmeye ve fa-
turalarda istihsal vergisini ayrıca göstermeye mecbur oldukları" 47.
maddesinde ise "her mükellefin bir ay içindeki muamelelerini bir beyan
name ile ertesi ayın 15.günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine bil
dirileceği, 48.maddesinde de "mükelleflerin, beyanname üzerinden tarh
ve tahakkuk ettirilen vergileri beyanname verme süresi içinde ödeme
mecbur oldukları" hükme bağlanmıştır.
Yukarıya alınan madde hükümlerinden de anlaşılacağı gibi, dahilde alı-
nan istihsal vergisi yansıtmalı bir vergidir. Vergi yükümlüsü müstah-
sil ise de, verginin yansıtılabilirlik özelliği nedeniyle vergi yükü
vergiye tabi mamülü imal ve teslim eden müstahsil üzerinde değil, bu
ürünleri satın alanlar üzerinde kalmaktadır.
Teslim edilen ürünler karşılığını teşkil eden mal bedelinden ayrı ola-
rak istihsal vergilerinin de müşteriden ayrıca tahsil edilebilmesi yan
sıtma keyfiyetinin doğal bir sonucudur.
Bu tür vergilerde mükellef verginin hesaplanması ve tahsil edilip Hazi
neye yatırılması konusunda aracı rolündedir.
İstihsal vergisinin bu özelliği gözönünde tutulduğunda, şirketlere dü-
şen vergi ödeme yükümlülüğünün öncelikle yerine getirilmesi bakımından
şirket yöneticilerinin görev ve sorumluluğu ayrı bir önem kazanmakta-
dır. Dolayısıyla müşteriden tahsil edilmiş bulunan devlet alacağının
süresinde vergi dairesine ödenmemiş olması hallerinde, doğrudan şirket
yöneticilerine izafen gereken kasıt ve ihmal unsurunun mevcudiyeti ka-
bul edilmek gerekir. Anlaşmazlık konusu dönemde şirket yönetim kurulu
başkanı olduğu anlaşılan davacının kanuni temsilcilik sıfatını sürdür-
düğü iflas tarihine kadar tahakkuk eden istihsal vergilerinin şirketçe
ödenmemiş olmasındaki sorumluluk ve ihmali açıktır.
Aksi görüş ve yorumlar, Anayasamızın 73.maddesi hükmüne göre kamu gi-
derleri karşılığı olarak ödenen vergilerin, yasaların tahsil ve hazine
ye yatırmakla yükümlü kıldığı kişiler tarafından amacı dışında kulla-
nılmasına olanak sağlanması gibi sonuçlar doğuracağı cihetle, kabule
şayan görülemez.
Öte yandan şirket yöneticisinin şirketin vergi borçlarını ödememesinde
ki saik ve niyetinin iyi olması idarenin alacağını takiple kusurlu ol-
ması yöneticinin şirketin vergi borcunu ödememe kastını ortadan kaldır
maz. Kast'la niyet ve saik birbirinden ayrı anlamlı deyimlerdir.
Açıklanan nedenlerle dolayı ısrar kararının Danıştay Yedinci Dairesin-
ce verilen kararda yazılı gerekçelerle bozulması gerektiği oyu ile ka-
rara karşıyız.
(DAN-DER, SAYI:82-83) BŞ/YÖ
|