|
|
Dairesi
Mükellef kurumun, kredi borçlarının ödenmemiş faizlerini mali karını tespit ederken gider olarak dikkate alması hukuken mümkün değildir.
|
|
|
Karar No
2003/3499
|
|
|
Esas No
2001/4726
|
|
|
Karar Tarihi
01-01-2000
|
|
|
T.C. DANIŞTAY
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Özet: Mükellef kurumun, kredi borçlarının ödenmemiş faizlerini mali karını tespit ederken gider olarak dikkate alması hukuken mümkün değildir.
İstemin Özeti : 1998 yılı işlemleri incelenen davacı kurum adına inceleme raporunda tespit edilen matrah üzerinden ikmalen ve re?sen gelir (stopaj) vergisi salınmış, fon payı hesaplanıp, vergi ziyaı cezası kesilmiştir. İstanbul 6. Vergi Mahkemesi 3.10.2001 günlü ve E:2000/2317, K:2001/1248 sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, ihtilaflı döneme ait işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen raporda yükümlünün geçmiş yıllara ait elektrik giderlerinin cari dönem kurum kazancından indirilmesi, gerçekte yapılmayan belgesiz harcamaların yurt dışı götürü gider uygulamasına konu edilmesi, kredi borçlarının ödenmemiş faizlerinin mali karın tespitinde gider olarak dikkate alınması eleştirilerek tespit edilen matrah üzerinden ikmalen ve randıman incelemesi ile kayıt dışı hasılat bulunduğundan söz edilerek saptanan matrah farkı üzerinden de re?sen tarhiyat yapıldığı, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu?nun 40 ıncı maddesinin 1 inci bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde gider olarak kabul edileceğinin belirtildiği, davacı şirket tarafından alınan kredilerin uyuşmazlık konusu yılda vadesi dolmadığından, tahakkuk etmemiş bulunan faiz giderlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmasının muhasebe kurallarına, safi karın tespitine, dönemsellik ve tahakkuk esaslarına aykırı olması nedeniyle kabul edilemeyeceğinden buna ilişkin olarak inceleme raporu ile tespit edilen matrah farkı üzerinden ikmalen yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmediği, öte yandan incelenen dönemden önceki yıllara ait elektrik giderleri her ne kadar cari yılda sarf edilmediyse de, elektrik idaresince ilgili oldukları dönemde fatura edilmeyip uyuşmazlık döneminde davacı şirket adına faturası kesilerek talep edildiğine ve bu yılda ödendiği de ihtilafsız olduğuna göre bu giderlerin ödendiği 1998 yılında gider yazılmasında hukuka aykırılık görülmediği, yurt dışı götürü gider uygulamasına ilişkin olarak yapılan eleştiride ise; Gelir Vergisi Kanununun 40/1 inci maddesine 4108 sayılı Kanunun 19 uncu maddesiyle eklenen parantez içi kısmında; ihracat yurt dışında inşaat onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükelleflerin, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderler de indirebilecekleri belirtildiğinden ve inceleme raporunda tespit edilen, götürü giderlerin binde beşlik nispeti aştığı da eleştirilmediğinden davacının bu haktan faydalandırılmamasında isabet görülmediği, randıman incelemesi ile tespit edilen matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyata gelince, raporda re?sen tarh nedeni olarak yalnızca randıman esasına göre kayıt dışı bırakıldığı saptanan hasılatın gösterildiği ve bu durumun defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığının kanıtı olduğunun belirtildiği, ancak başkaca açık ve inandırıcı tespit ve hukuken geçerli deliller ortaya konulmadan, salt randıman esasına göre tespit edilen matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyatın hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine karar vermiştir. Davacı ödemediği kesin olan, mahiyeti ve tutarı belli olan faizin tahakkuk etmiş sayılacağını ve bunun gider olarak dikkate alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığını davalı idare ise yapılan tarhiyatın yasal olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi ..?ın Düşüncesi: Taraflar temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından taraflar temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ?in Düşüncesi : Uyuşmazlık, davacı kurumun 1998 yılı işlemlerinin sonucu bulunan matrah farkları üzerinden ikmalen ve re?sen yapılan tarhiyata karşı açılan davayı, kısmen kabul eden mahkeme kararının taraflarca bozulması istemine ilişkindir.
Vergi Dairesi Müdürlüğünce temyiz dilekçesinde, geçmiş yıllara ait elektrik giderleri, belgesiz yurt dışı harcamalarının götürü gider uygulamasına konu edilmesi ve randıman incelemesi nedeniyle bulunan matrah farklarına yönelik olarak öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Vadesi takip eden yıla sarkan kredi faizlerinin cari yıla isabet eden kısmının gider olarak yazılması kabul edilmeyerek bulunan matrah farkına yönelik yükümlü temyiz istemine gelince;
5422 sayılı K.V.K.nun 13. maddesinde, kurumlar vergisinin 1. maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Türk vergi sisteminde ticari kazanç elde etme, tahakkuk esasına bağlanmıştır. Gelir Vergisi Kanununun 38. maddesinde, bilanço esasında ticari kazancın tespiti tanımlanmış ve bu tespit esnasında V.U.K. nunun değerlemeye ilişkin hükümlerine uyulacağı belirtilmiştir.
Buna göre ticari kazanç gibi tespit edilecek olan kurum kazancıda elde etme, tahakkuk esasına göre belirlenecek ve V.U.K. nun değerlemeye ait hükümlerine uyulacaktır.
Tahakkuk, gelir yada giderin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmesidir. Gelirin elde edilmesi yada giderin gerçekleşmesi için hasılat yada ödemenin yapılmış olmasına gerek yoktur.
Gelir yada giderin mahiyet itibariyle kesinleşmesi için, miktar olarak hesaplanabilmesi, gelire hak kazanılması yada borç altına girilmesi yeterlidir. Tahakkuk esasına göre belirlenen gelir ve giderlerin yalnızca cari döneme ait kısmı aynı döneme ilişkin kurum kazancının hesabında gelir yada gider olarak dikkate alınabilir. Bu durum dönemsellik ilkesinin gereği olup KVK. 13. maddesi uyarınca yasal bir zorunluluktur.
Nitekim V.U.K.nun 283 ve 287. maddelerinde, cari hesap dönemine ait olup henüz tahsil edilmeyen hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş giderlerinde değerlenmesi öngörülmekle hem tahakkuk esasının hem de dönemsellik ilkesinin işletilmesi sağlanmıştır.
Kredi alan ve veren kurum arasında düzenlenen kredi sözleşmesi uyarınca kredinin faiz oranı ve cari yılda kullanıldığı süre kesin olarak bellidir. Bu durumda kredi kullanan kurum, hesap dönemi sonu itibariyle kullanmış olduğu süreye ve faiz oranına göre kredi veren kuruma karşı kesin bir faiz borcu altına girmiştir. Yani faiz gideri mahiyet ve tutar olarak kesinleşmiş ve kredi veren kurum tarafından hukuken talep edilebilir hale gelmiştir. Kredi veren kurum krediyi vermekle faiz gelirine hak kazanmıştır. Vade sonunu beklemesine gerek bulunmamaktadır. Kredi veren kurumun, tahsilatı, kredinin vadesinde yapacak olması faiz gelirinin tahakkuk etmesine engel değildir.
Hesap dönemi sonu itibariyle mahiyet ve tutar olarak kesinleşmiş yani tahakkuk etmiş olan kredi faiz giderlerinin cari yılda gider yazılmasında kurum kazancı ve ticari kazancın tespitine ilişkin K.V. ve G.V. kanunlarında yer alan hükümlere aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle mükellef temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının kredi faizlerine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, Vergi Dairesi Müdürlüğü temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği düşünüldü:
Taraflarca temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Bu nedenle davacının kredi faizlerinin gider yazılmasına ilişkin temyiz isteminin reddine oyçokluğuyla, tarafların diğer temyiz istemlerinin reddine oybirliğiyle 30.12.2003 gününde karar verildi.
AZLIK OYU
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi Kurumlar Vergisinin, birinci maddede yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağını, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağını öngörmüş, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde ise, bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet fark olduğu, ticari kazancının bu surette tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile 193 sayılı Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı belirlenmiştir. Maddenin atıfta bulunduğu Vergi Usul Kanununun değerlemeye ilişkin hükümlerinin yer aldığı Üçüncü Kitabın Birinci Bölümünde değerleme esasları tek tek gösterilmiş değerlemenin vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti olduğu, bu değerlemenin iktisadi kıymetin nevi ve mahiyetine göre 261 nci maddede belirtilen ölçülerden biri ile yapılacağı, bunlar arasında yer alan mukayyet değerin bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri olduğu açıklanmış iktisadi işletmelere e dahil kıymetleri değerleme başlıklı ikinci bölümünde yer alan 283 ncü maddede aktif geçici hesap kıymetleri, 287 nci maddede ise pasif geçici hesap kıymetleri düzenlenmiştir. 287 nci maddeye göre cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.
Bütün bu hükümlerin birlikte değerlendirilmesinden, Türk vergi sisteminde dönemsellik ilkesinin cari olduğu ve bu ilke gereğince değerleme esaslarında göz önüne alınarak, iktisadi kıymetlerin dönem kurum kazancı ile ilgilendirileceği, alacak ve borçların değerlendirilmesinde ise tahakkuk esasının cari olacağı anlaşılmaktadır. Vergi Kanunlarımızda tahakkuk kavramını tam bir tarifi yapılmamış ise de, doktrin ve yargı karalarında varılan ortak sonuca göre tahakkuk, gelir veya giderin mahiyet ve tutar olarak kesinleşmesi ve hukuken talep edilebilir hale gelmesidir. 287 nci maddedeki açık ifade, bir giderin tahakkuk etmesi ile ödenmesi kavramları arasındaki farkı ortaya koymaktadır. Bir giderin dönem kazancı ile ilgilendirilebilmesi için hukuken tahakkuk etmesi yeterli görülmüş ödeme aşamasının gelecek dönemlere sarkması halinde giderlerin nasıl değerleneceğini 287 nci maddede gösterilmiştir.
Dava konusu olayda olduğu gibi alınan uzun vadeli kredilerin faiz ödemeleri gelecek yıllara sarksa bile, kredi kullanılmış ve maliyet ve miktar olarak o yıl için ödenecek kredi gideri belli olmuş ise bu hukuken istenebilir duruma gelmiş olmayı ifade eder. Bu borcun fiilen istenebilecek durumda olmaması hukuken talep edilemeyeceği anlamını taşımaz. Kaldı ki kredi anlaşmasının herhangi bir sebeple bozulması halinde dahi bu borç mutlaka ödenecektir. Çünkü anlaşmanın kullanma ve kullandırma şeklinde taraflara yüklediği edimler o yıl sonu itibariyle tamamlanmış ve gider miktarı kesin olarak belli olmuştur.
Bu nedenle kararın kredi faizlerinin gider yazılmasına olanak bulunmadığına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyu ile karara karşıyız.
|
|