Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

İhracatın gerçekleşmesinden sonra geri gelen eşyaya ait katma değer vergisinin gümrük idaresine ödenmemesi nedeniyle doğan vergi kaybından imalatçı sorumludur. İstemin Özeti: Davacı şirket tarafından ihraç kaydıyla teslim edilen malın ihracatının gerçekleştirilmesinden sonra ithalatçı firma tarafından geri gönderilmesi üzerine ihracatın gerçekleşmediğinden bahisle 1997 Ocak dönemindeki indirimin bir kısmı kabul edilmeyerek ikmalen kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır. (…) Vergi Mahkemesi; cezalı tarhiyatı kaldırmıştır. Temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi; davacı şirket tarafından ihracatçıya teslim edilen mal bedeli üzerinden hesaplanıp ilgili yıl beyannamesinde beyan edilerek tarh ve tahakkuk ettirilen katma değer vergisinin vergi dairesince tecil ve terkin edildiği, daha sonra ihraç edilen malın 1615 sayılı Gümrük Kanunu'nun 132. maddesinde yazılı şekilde geri gelmesi nedeniyle tecil edilen vergisinin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinin üçüncü paragrafı uyarınca hesaplanan gecikme zammı ile birlikte davacı şirketten istenildiği, 3065 sayılı Yasa'nın 11. maddesi ile verilen yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan, 46 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğine göre, geri gelen mal bedeli üzerinden hesaplanarak beyannamede gösterilen ve vergi dairesince tarh, tahakkuk ve tecil edilen katma değer vergisinin terkin veya iade işlemlerinin yerine getirilmesinin faturasında gösterilmesine karşın, ihracatçı tarafından ödenmeyen verginin ilgili gümrük müdürlüğüne ödendiğinin ihraç kaydıyla mal teslim eden tarafından tevsik edilmesi koşuluna bağlı olduğu, geri gelen malların ihracatçılar tarafından imalatçılara, tedarikçilerine ya da yurt içindeki üçüncü şahıslara tesliminin genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi bulunduğunun açıklandığı, söz konusu verginin malın geri gelmesi sırasında ilgili gümrük müdürlüğüne ödenmediğinin sabit olduğu, dolayısıyla haksız yere indirim konusu yapılan verginin istenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, gerekçesiyle kararı bozmuştur. Bozma kararına uymayan (…) Vergi Mahkemesi; mükellefin bu dönemdeki ihraç nedeniyle teslimlerinden dolayı iadesi gereken katma değer vergisi bulunduğunun görüldüğü, ihraç kaydıyla teslimleri nedeniyle tahsil edilmeyip tecil ve terkin edilen verginin bu dönemde hesaplanan katma değer vergisinden indirimi halinde, hesaplanan katma değer vergisine nazaran indirim tutarının fazla olması nedeniyle devreden indirilecek katma değer vergisi doğacağından beyan tarihi itibarıyla ihracatın gerçekleşmesi üzerine hakedilen katma değer vergisi iadesini, mükellefin iade alma yerine ertesi döneme devreden katma değer vergisi indirimi olarak beyan ederek 1997 Ocak döneminde de indirmiş olması karşısında Hazine yönünden bir vergi kaybının söz konusu olmadığı, bu durumda imalatçı konumundaki davacı kurumun, ihraç kaydıyla yaptığı ve ihracatı gerçekleşen teslime ilişkin mallar dolayısıyla yüklendiği katma değer vergisini bu teslimle ilgili olarak katma değer vergisi tahsil edememesi nedeniyle gideremediğinden, giderilemeyen ve iade olarak da alınmayan katma değer vergisinin, ertesi döneme devredilerek bu dönemde indirim konusu yapılmasının yerinde olduğu gerekçesiyle kararında direnmiştir. Direnme kararı vergi dairesince temyiz edilmiş ve ihraç kaydıyla teslime konu emtianın yurda geri gelmesi esnasında katma değer vergisinin tahsil edilmediği, ödenmeyen verginin indiriminin de söz konusu olamayacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir. Karar: Davacı şirket tarafından ihraç kaydıyla teslim edilen mal bedeli üzerinden hesaplanıp beyan edilerek tarh ve tahakkuk ettirilen ve vergi dairesince tecil edilen katma değer vergisinin; ihraç edilen emtia yurt dışındaki firma tarafından geri gönderildiği halde, 1997 yılının Ocak döneminde haksız yere indirim konusu yapıldığından bahisle ikmalen salınan kusur cezalı katma değer vergisini kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendinde ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin, ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu verginin, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen verginin terkin olunacağı kuralı getirilmiş, Yasa'nın 'ithalat istisnası' başlıklı 16. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinin parantez içi hükmünde, bu Kanun'un 11. maddesinde düzenlenen ihracat istisnasından yararlanarak ihraç olunan ancak, Gümrük Kanunu'nun 132. maddesinde belirtildiği şekilde geri gelen eşyanın, ithalat istisnasından faydalanabilmesi için, bu eşya ile ilgili olarak ihracat istisnasından faydalanılan miktarın gümrük idarelerine ödenmesi veya bu miktar kadar teminat gösterilmesinin şart olduğu belirtilmiş, aynı Yasa'nın 32. maddesinde, bu Kanun'un 11, 13, 14, 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı öngörülmüştür. Öte yandan, Maliye Bakanlığınca yayımlanan 46 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin C bölümünün (b) işaretli kısmında, konuyla ilgili açıklamalara yer verilerek, Kanun'un 11. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi kapsamında teslim edilen ve ihracı gerçekleştikten sonra geri gelen emtianın katma değer vergisinin ihracatçı tarafından gümrük idaresine ödenmesi veya aynı miktarda teminat gösterilmesinin gerektiği, verginin gümrük idaresine ödendiğinin ihraç kaydıyla mal teslim eden tarafından tevsiki şartıyla verginin terkin veya iade işlemlerinin yerine getirilebileceği, geri gelen malların ihracatçılar tarafından imalatçılarına, tedarikçilerine ya da yurt içindeki üçüncü şahıslara tesliminin genel hükümler çerçevesinde katma değer vergisine tabi bulunduğu belirtilmiştir. İhraç kaydıyla mal teslim eden yükümlüler bu teslim sırasında katma değer vergisi tahsil etmeyecek, ancak tahsil edilmeyen bu vergi ilgili dönem beyannamesinde beyan edilen 'hesaplanan katma değer vergisi' içinde yer alacaktır. İndirim mekanizması sonucu ödenmesi gereken verginin çıkması halinde, bu miktardan, ihracatçıya teslim edilen mallara isabet eden kısmı tecil olunacak, malın teslim tarihini takip eden aybaşından itibaren 3 ay içerisinde ihraç edilmesi halinde de tecil edilen vergi terkin edilecektir. Olayda, imalatçı konumundaki davacı şirket tarafından ihraç kaydıyla ihracatçıya teslim edilen mal bedeli üzerinden hesaplanıp tahsil edilmemekle birlikte ilgili dönemde beyan edilen katma değer vergisi tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil işlemine tabi tutulmuş, doğan iade hakkına karşın iade alınmayarak sonraki döneme devreden katma değer vergisi olarak gösterilmiş, ancak emtianın geri gelmesi üzerine ihracatın gerçekleşmediğinden bahisle, cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır. İhracat istisnasından yararlanarak ihraç edilen emtianın Gümrük Kanunu'nun 132. maddesinde belirtildiği şekilde yurda geri gelişi sırasında ihracatçı tarafından gümrük idaresine ödenmesi gereken katma değer vergisi ödenmemiş ve ödenmeyen bu vergi imalatçı tarafından haksız olarak indirim konusu yapılmıştır. Oysa, katma değer vergisinin terkin ve iade işlemlerinin yerine getirilebilmesi için, Yasa'nın ve Tebliğin yukarıda açıklanan hükümleri uyarınca, söz konusu verginin ihracatçı tarafından gümrüğe ödendiği veya aynı miktarda teminat gösterildiğinin ihraç kaydıyla mal teslim eden tarafından tevsik edilmesi gerekmektedir. Bu durumda, geri gelen eşyaya ilişkin olarak gümrük idaresine ödenmediği halde imalatçı tarafından indirim konusu yapılması nedeniyle tarhiyata konu olan verginin kaldırılması yolundaki ısrar kararı hukuka uygun bulunmamıştır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, (…) Vergi Mahkemesinin ısrar kararının bozulmasına oybirliği ile karar verildi.