Danıştay Dokuzuncu Daire

Sözleşmeye taraf olan ve mobil telefon sistemi kurulup işletilmesi hakkının devri karşılığında lisans ücretini tahsil eden T.C. Ulaştırma Bakanlığının başka faaliyetleri nedeniyle lisans devrine ilişkin ücret tutarına ait katma değer vergisinin Katma Değer Vergisi Kanununun 9. maddesi ve 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca işleme taraf olan yükümlü tarafından sorumlu sıfatıyla ödenmesinin gerektiği, ancak kesilen ağır kusur cezasının kusur cezasına çevrilmesi icap ettiği. İstemin Özeti : GSM operatörü olarak telekominakasyon hizmeti veren yükümlü adına düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 1998/Nisan dönemi için ikmalen salınan katma değer vergisi ile kesilen ağır kusur cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, Ulaştırma Bakanlığı ile yükümlü arasında 27.4.1998 tarihinde imzalan 'GSMPAN Avrupa Mobil Telefon Sisteminin Kurulması ve İşletilmesi İle İlgili Lisans Verilmesine İlişkin İmtiyaz Sözleşmesi' uyarınca işletme hakkı karşılığında ödenen 'lisans ücreti' üzerinden Katma Değer Vergisi Kanununun 9. maddesi ile 30 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin ilgili hükümleri uyarınca sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi beyan edilip ödenmemesi nedeniyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesinin 3. fıkrasının (f) bendinde; Gelir Vergisi Kanununun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katma değer vergisine tabi olduğunun, Gelir Vergisi Kanunun 70. maddesinin 5. bendinde de, arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatlarının sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğunun hükme bağlandığı, yükümlü ile Ulaştırma Bakanlığı arasında imzalanan imtiyaz sözleşmesinin 2. maddesinde; sözleşmenin konusunun, GSM standartlarında bir mobil sistemin kurulması, geliştirilmesi, işletilmesi ve sistemin sözleşme sonunda Bakanlığa veya Bakanlığın göstereceği kuruluşa devredilmesi olarak belirlendiği, 4. maddesinde; sözleşmenin süresinin yürürlük tarihinden itibaren 25 yıl, 7. maddesinde; lisans ücretinin 500.000.000 ABD Doları olduğunun ve bu miktarın sözleşmenin yürürlüğe girdiği gün defaten ödeneceğinin ve 30. maddesinde; Bakanlığın hizmet kalitesini denetleme hakkına sahip bulunduğunun belirtildiği, bu durumda sözleşmenin, mobil telefon sisteminin kurulması ve işletilmesine ilişkin olması, lisans ücreti olarak bedel alınması, Ulaştırma Bakanlığına hizmet kalitesini denetleme, gerekli koşullarda sözleşmeyi feshetme hakkının tanınması, sözleşme süresinin 25 yıl olarak belirlenmesi ve süre bitiminde anılan hizmetin verilmesine ilişkin merkezi işletme birimleri, teçhizat ve taşınmazın Bakanlığa devredilmesine ait hükümleri karşısında, bu sözleşmenin GSM Mobil Telefon Sistemi işletme hakkının 25 yıllığına kiralanmasına ilişkin olduğu sonucuna varıldığı, ayrıca Ulaştırma Bakanlığı Haberleşme Genel Müdürlüğünün 14.12.1999 tarih ve 19684701 sayılı yazısında; imtiyaz sözleşmesinin Ulaştırma Bakanlığının teşkilat ve görevlerini düzenleyen 3348 sayılı Kanun ile 406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanununun bazı maddelerinin değiştirilmesi ve bazı maddeler eklenmesine dair 4000, 4107, 4161 sayılı Kanunlar ve bu Kanunlar uyarınca çıkarılan Yönetmelik hükümleri dayanak alınarak imzalandığının belirtildiği, 406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanununun Ek 18. maddesinde; Bakanlığın mobil telefon, çağrı cihazı, data şebekesi, akıllı şebeke, kablo TV, ankesörlü telefon, uydu sistemleri, rehber basım ve benzeri katma değerli hizmetler konularında sermaye şirketlerine tekel oluşturmayacak koşulları da dikkate almak suretiyle işletme lisans ve ruhsatı (sermaye şirketlerinin devralacakları ve bizzat kuracakları tesislerin işletilmesine yönelik olarak) verebileceği, aynı maddenin 8. fıkrasında; lisans satışının, Bakanlar Kurulunca onaylanan değer üzerinden Ulaştırma Bakanlığınca 2886 sayılı Devlet İhale Kanununa göre gerçekleştireleceğinin belirtildiği, imzalanan imtiyaz sözleşmesinin de bu madde hükümlerine paralel düzenlemeler içerdiğinin görüldüğü, bu nedenle yükümlünün lisans devrinin özelleştirme kapsamında ve 4046 sayılı Kanun hükümleri uyarınca gerçekleştirildiği iddiasında isabet bulunmadığı, 406 sayılı Kanunun Ek 20. maddesinde de; Bu Kanun gereğince yapılacak her türlü işlemlerin (sözleşmeler dahil) katma değer vergisi hariç her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğunun, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 9. maddesinin 1. fıkrasında, mükelleflerin Türkiye içinde ikametgahlarının, işyerlerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutulabileceğinin, 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin Kiralama ve Reklam Verme İşlemlerinde Sorumluluk Uygulamasını düzenleyen F/1 bölümünde; sözkonusu mal ve hakların kiraya verilmesi işlemi, ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde verilen bir hizmet olmasa dahi katma değer vergisine tabi olduğunun, bu kiralama işlemleri ile ilgili katma değer vergisinin a) Kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması, b) Kiralayanın gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi halinde, kiralayan tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edileceğinin belirtildiği, sözleşmeye taraf olan ve mobil telefon sistemi kurulup işletilmesi hakkının devri karşılığında lisans ücretini tahsil eden T.C. Ulaştırma Bakanlığının başka faaliyetleri nedeniyle vergi mükellefiyetinin bulunduğundan sözedilemeyeceğinden, lisans devrine ilişkin ücret tutarına ait katma değer vergisinin işleme taraf olan yükümlü tarafından sorumlu sıfatıyla ödenmesinin icap ettiği gerekçesiyle reddederek ağır kusur cezalı katma değer vergisini onayan Vergi Mahkemesinin kararının; sözleşme konusu hakkın devrinin hasılat kirası değil, bir satış olduğu, kamu hukukuna özgü, işletme hakkının 25 yıllığına devrini öngören bir sözleşme olduğundan vergiye tabi tutulamayacağı, katma değer vergisine tabi tutulması gerekirse de, vergi mükellefinin Ulaştırma Bakanlığı olacağı, Ulaştırma Bakanlığının sözleşmeye bu konuda bir hüküm koydurmaması nedeniyle sorumlu sıfatının kendilerine yüklenemeyeceği, Devlet İhale Kanununun 64. maddesinde, kiralamalarda sözleşme süresinin on yıldan fazla olamayacağının ve kira bedelinin her yıl şartname ve sözleşmedik esaslara göre yeniden tespit edileceğinin hükme bağlandığı, oysaki Ulaştırma Bakanlığı ile yapılan sözleşmenin süresinin 25 yıl olduğu ve bu nedenle kira anlaşması olarak yorumlanamayacağı, dava konusu vergi, sözleşmenin imzalandığı aşamada istenmiş olsa idi, bu vergi ilgili dönemlerde indirim konusu yapılacağından herhangi bir zararın ortaya çıkmayacağı, sözleşme konusu hakkın devri hasılat kirası olarak kabul edilse dahi sözleşme bedeli üzerinden tarh edilen katma değer vergisinin peşin olarak talep edilmesinin mümkün olmadığı, Maliye Bakanlığının 23.11.2000 tarih ve 55331 sayılı ve 23.10.2000 tarih ve 48132 sayılı muktezalarının da şirketleri ile Ulaştırma Bakanlığı arasında yapılan sözleşme konusu hak devrinin, hasılat kirası değil, satış olduğunu açıkça ortaya koyduğu, Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün 10.3.1999 tarih ve 009316 sayılı özelgesi ile yanıltıldıkları için kesilen cezada isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir. Karar : İstem; GSM operatörü olarak telekominikasyon hizmeti veren yükümlü adına düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 1998/Nisan dönemi için ikmalen salınan katma değer vergisi ile kesilen ağır kusur cezasına karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulmasına ilişkindir. Temyiz konusu (...) Vergi Mahkemesi kararının katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasında dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, yükümlü tarafından ileri sürülen iddialar sözü edilen kararın buna ilişkin hüküm fıkrasını kusurlandıracak nitelikte görülmemiştir. Vergi Mahkemesi kararının ağır kusur cezası ile ilgili hüküm fıkrasına gelince; Her ne kadar yükümlünün vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmeyerek katma değer vergisi ziyaına sebebiyet verdiği belirtilerek 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 347 ve 349. maddeleri uyarınca dava konusu ağır kusur cezası kesilmiş ise de, olayın niteliği gözönüne alındığında tarhiyata kusur cezası uygulanması gerektiği sonucuna varılmıştır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne (...) Vergi Mahkemesinin kararının katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının onanmasına, ağır kusur cezasına ilişkin hüküm fıkrasının ise bozulmasına, oybirliği ile karar verildi.