Danıştay Dördüncü Daire

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6/bi bendinde açıkça karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı ifade edildiğine göre ortaklar açısından da elde edilmiş bir kâr payı mevcut değildir. Bu durumda karın sermayeye ilavesi halinde gerçek kişi ortakların menkul sermaye iradı elde ettiğinden ve bu geliri beyan etmesi gerektiğinden söz edilemez. Oysa 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile karın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi gerektiği belirtilmek suretiyle kanun hükmüne aykırı bir düzenleme yapılmıştır. 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin dava kârın sermaye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak beyanı gerektiği yolundaki hükümleri iptal edilmiştir. İstemin Özeti: 06.02.2000 günlü ve 23956 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin üçüncü paragrafında yer alan; karın sermayeye ilave edilmesinin kar dağıtımı sayılmayacağına ilişkin olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun vergi tevkifatını düzenleyen 94’üncü maddesinde yer alan hükmün bu madde uyarınca yapılacak tevkifat açısından bir belirleme yaptığı dolayısıyla gerçek kişi ortak tarafından karın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86. madde hükümleri çerçevesinde beyan edilmesi gerektiği yolundaki düzenlemenin iptali istemiyle dava açılmıştır. Davacı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6/bi numaralı bendinde karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı dışına çıkarıldığını dolayısıyla elde edilmemiş kar payının da beyanının söz konusu olmadığını tebliğin yasaya aykırı hükümler taşıdığını ileri sürmektedir. Karar : 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin dava konusu edilen bölümü, davacının hukukunu doğrudan etkileyen hükümler getirmesi nedeniyle idari dava konusu teşkil edilebileceğinden, aksi yöndeki savunma yerinde görülmemiştir. 06.02.2000 günlü ve 23956 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin üçüncü paragrafında yer alan; karın sermayeye ilave edilmesinin kar dağıtımı sayılmayacağına ilişkin olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesinde yer alan hükmün, bu madde uyarınca yapılacak tevkifat açısından bir belirleme yaptığı dolayısıyla gerçek kişi ortak tarafından, karın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86. madde hükümleri çerçevesinde beyan edilmesi gerektiği yolundaki düzenlemenin iptali istemiyle dava açılmıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 75. maddesinde menkul sermaye iradının tanımı yapılmış kaynağına bakılmaksızın menkul sermaye iradı sayılan kazançlar belirlenmiş aynı Kanun’un 94. maddesinin 6. fıkrasının 4369 sayılı Kanun’la değişen b (i) bendinde kurumlar vergisinden istisna kazançlara isabet eden kısım düşüldükten sonra 75. maddenin ikinci fıkrasının 1,2 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından vergi tevkifatı yapılacağı öngörülmüş karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı belirtilmiştir. 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe giren bu değişiklikle kurumlardan elde edilen kar paylarından stopaj yapılması karın dağıtılmasına bağlanmıştır. Kurumların karlarını sermayeye eklemek suretiyle kar dağıtımı gerçekleştirdiklerinden, bahisle bu yolla kar payı elde eden ortaklar nezdinde yapılacak vergileme konusunda açıklama yapıldığı ifade edilerek Maliye Bakanlığınca 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği yayımlanmıştır. Bu Tebliğin ikinci paragrafında, 4369 sayılı Kanun’la değişik Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6/bi numaralı bendinde yer alan hükümle, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilmemiş kazançları üzerinden yapılacak tevkifatın kazancın dağıtımına bağlandığı, karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı belirtilerek, sermayeye eklenen karlar üzerinden tevkifat yapılmayacağı öngörülmüş, dava konusu edilen üçüncü paragrafta da, Gelir Vergisi Kanunu’nun vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesinde yer alan bu hükmün sözü edilen madde uyarınca yapılacak tevkifat açısından bir belirleme yaptığı, dolayısıyla gerçek kişi ortaklar tarafından, karın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86. madde hükümleri çerçevesinde beyan edilmesi gerektiği ifade edilmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6/bi bendinde açıkça karın sermayeye ilavesinin kar dağıtımı sayılmayacağı ifade edildiğine göre ortaklar açısından da elde edilmiş bir kar payı mevcut değildir. Nitekim, anılan Kanun’un 75. maddesine ilişkin gerekçede, 01.01.1999 tarihinde yapılan değişiklik ile yeni bir sistem getirildiği, tam mükellef kurumların dağıtılabilir kazançları üzerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı uygulamasının esas olarak karın dağıtılması işlemine bağlandığı diğer bir anlatımla gelir vergisi tevkifatının karın ortaklara dağıtıldığı aşamaya, kadar ertelendiği açıklanmış ayrıca 94. maddede yapılan değişikliğe ilişkin Maliye Bakanının açıklamalarında ise şirketlerin mali bünyelerini kuvvetlendirmek amacıyla karlarını dağıtmayarak şirket sermayesine ilave etmeleri ve kaynak olarak kullanmalarını teşvik etmek için böyle bir düzenlemeye başvurulduğu, karın sermayeye eklenmesi halinde şirket dışına herhangi bir kaynak çıkmadığı, şirket dışına bir transfer yapılmadığı ve ortaklar tarafından bir kaynak elde edilmediği dolayısıyla ortakların özel ödeme güçlerinde bir değişiklik olmadığı da ifade edilmiştir. Bu durumda karın sermayeye ilavesi halinde gerçek kişi ortakların menkul sermaye iradı elde ettiğinden ve bu geliri beyan etmesi gerektiğinden söz edilemez. Oysa 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile karın sermayeye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi gerektiği belirtilmek suretiyle kanun hükmüne aykırı bir düzenleme yapılmıştır. Bu düzenleme İdarenin uygulamaya ilişkin genel ve objektif kuralları kanuna aykırı olmamak şartıyla kendisine tanınan yetki sınırları içinde kullanması gerektiği biçiminde açıklanan ilkenin ihlali sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 6/bnumaralı bendindeki düzenlemeye aykırı olarak ve kendisine tanınan yetkinin aşılması suretiyle düzenlenen 231 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin dava konusu edilen bölümü kanuna aykırı bulunmaktadır. Bu nedenle dava konusu tebliğin karın sermaye ilavesi suretiyle elde edilen kar paylarının menkul sermaye iradı olarak beyanı gerektiği yolundaki hükümlerinin iptaline yargılama giderinin dava idareden alınıp davacıya verilmesine artan posta ücretinin istemi halinde davacıya iadesine gününde usul yönünden oy çokluğuyla esas yönünden ise oybirliğiyle karar verildi. . AZLIK OYU : Maliye Bakanlığı’nın Kanunun tanıdığı düzenleme yetkisinden kaynaklanmayıp sadece açıklayıcı nitelikte olan Kanunun uygulanmasına ilişkin görüşünü açıklayan tebliğlerin bağlayıcı niteliği olmadığından düzenleyici işlem olarak kabul edilmeyeceği Danıştay’ın süregelen içtihatlarındandır. Dava konusu 231 sayılı Genel Tebliğ Kanunun tanıdığı düzenleme yetkisinden kaynaklanmayıp, Bakanlığın anlayışını açıklayıcı niteliktedir. Bu nedenle bağlayıcılığı bulunmayıp dava konusu olamayacağından incelenmeden reddi gerekeceği cihetle işin esasına girilmesi yolunda verilen çoğunluk kararına katılmıyorum.