Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Kanunen tutulması öngörülen defterlerin dışında tutulan el defterlerinde yer alan vergilendirmeye ilişkin ticari işlemlerle ilgili ayrıca karşıt incelemeye gidilmesine gerek bulunmadığı, söz konusu bilgilerin aksinin ispatının bu defteri tutan yükümlüye ait olduğu. İstemin Özeti: Av malzemeleri ticareti yapan davacının işyerinde yapılan aramada ele geçirilen el defteri ile 1995 yılına ait yasal defter ve belgelerinin karşılaştırılması sonucu düşük bedelli fatura düzenlemek ve faturasız satış yapmak suretiyle bir kısım teslim bedelini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespiti üzerine adına Kasım 1995 dönemi için re'sen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen (...) Vergi Mahkemesi; faturasız satıldığı belirtilen tüfeklerin (...) Avcılık Malzemeleri İmalat ve Ticaret Limited Şirketine ait olduğu ve komisyon karşılığında satışının yapıldığı, bu satışlara ilişkin faturaların şirketçe düzenlendiği ileri sürüldüğünden mahkemelerince davacının defter ve belgeleri ile (...) Vergi Mahkemesince; (...) Avcılık Malzemeleri İmalat ve Ticaret Limited Şirketi'nin defter ve belgeleri üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırıldığı, (...) Limited Şirketi'nin yasal defterlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen tutanakla el defterinde belirtilen satışların bir kısmı için bu şirket tarafından fatura düzenlendiğinin tespit edildiği, söz konusu tutanakla tespit edilen hususlar da dikkate alınmak suretiyle yükümlünün yasal defter ve belgeleri üzerinde yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda hazırlanan raporla, kayıt ve beyan dışı bırakılan teslim bedeli bulunmadığının tespit edildiği, bu nedenle yapılan cezalı katma değer vergisi tarhiyatında Yasa'ya uygunluk görülmediği gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır. Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Onbirinici Dairesi; mahkemece yükümlünün yalnızca yasal defter ve belgeleri üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırıldığı, bilirkişi tarafından da el defteri dikkate alınmaksızın ve inceleme elemanınca izlenen yöntem dışına çıkılarak yasal defter ve belgeler üzerinde kaydi envanter yapılarak kayıt ve beyan dışı bırakılan teslim bedeli bulunmadığının saptandığı, davalı idarece yapılan itiraza rağmen bilirkişi raporuna dayanılarak ve sadece faturasız satışlara ilişkin kısım için hüküm tesis edilerek tarhiyatın tümünün kaldırıldığı, düşük bedelle düzenlenen faturalara ilişkin kısmının ise irdelenmediği ve bu kısım için hüküm tesis edilmediği bu bakımdan bilirkişi raporu ile inceleme raporu arasındaki çelişkilerin giderilmesi amacıyla ve inceleme elemanınca izlenen yöntem göz önünde bulundurularak yükümlünün el defteriyle yasal defter ve belgeleri karşılaştırılmak ve düşük bedelle düzenlenen faturalar da irdelenmek suretiyle yeniden yaptırılacak bilirkişi incelemesiyle ulaşılacak sonuca göre uyuşmazlık hakkında bir karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuştur. Bozma kararına uymayan (...) Vergi Mahkemesi ilk kararında yer alan hukuksal nedenlere ek olarak; (..) Vergi Mahkemesince yaptırılan incelemede davacının el defterinde yer alan satışların bir kısmının (...) Avcılık Malzemeleri İmalat Ticaret Limited Şirketine ait olduğunun anlaşılması nedeniyle el defterindeki tüm bilgilere itibar etme olanağının bulunmadığı, el defterinde yer alan bilgilerle ilgili karşıt inceleme yapılmadığı, bilirkişi tarafından el defteri ile yasal defter ve belgelerin karşılaştırılması yerine ortalama fiyat esas alınarak kaydi envanter yapılması suretiyle sonuca ulaşılmasının daha sağlıklı olduğu, esasen bu tür ruhsat gerektiren emtia alım satımının belgesiz yapılmasının mümkün bulunmadığı bilirkişi raporunda düşük bedelle yapılan satışlarla ilgili olarak gerekli açıklamaların yapıldığı gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir. Israr kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş ve işyerinde yapılan aramada ele geçirilen el defteri ile yasal defter ve belgelerin karşılaştırılması sonucunda bir kısım hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakıldığının vergi inceleme raporu ile tespit edildiği, yükümlünün el defterinde yer alan bilgilerin kendisine ait olduğunu ve müşterilerden yapılan tahsilatı içerdiğini beyan etmesi karşısında yapılan tahsilatı içerdiğini beyan etmesi karşısında yapılan tarhiyatta isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir. Karar: Davacının işyerinde yapılan denetimde ele geçen özel el defterindeki bilgilerle yasal defter kayıtlarının karşılaştırılması sonucunda düşük bedelli fatura düzenlemek ve faturasız satış yapmak suretiyle bir kısım teslim bedelini kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisinin kaldırılması yolundaki vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait bulunduğu açıklanmış, 171. maddesinde de mükelleflerin vergi uygulaması bakımından hangi amaçlarla bu Kanuna göre defter tutacakları belirtilmiş, devamı maddelerinde ise defter tutmaya ilişkin esaslar düzenlenmiştir. Tarhiyatın dayanağı olan vergi inceleme raporunda özel el defterinin, davacının ticari işlemlerini takip ettiği defter olduğu tespit edilerek el defteri ile yükümlünün yasal defter ve belgelerinin karşılaştırılması sonucu bir kısım hasılatın kayıt dışı bırakıldığının belirlendiği anlaşılmaktadır. Yasal defter ve belgeler dışında Kanun'da öngörülmeyen gayri resmi defterlere ticari işlemlerin kaydedilmesi halinde bu kayıtların vergi matrahını azaltacak nitelikte olmadığının ispatı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca bunu iddia eden yükümlüye aittir. Yükümlü iddialarının araştırılması amacıyla yasal defter ve belgeleri üzerinde yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda, yapılan kaydi envantere göre kayıt ve beyan dışı bırakılan teslim bedelinin bulunmadığı tespit edilmiş, ayrıca (...) Vergi Mahkemesince (...) Avcılık Malzemeleri İmalat ve Ticaret Limited Şirketi'nin yasal defterlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen tutanakta da el defterinde belirtilen satışların bir kısmı için bu şirket tarafından fatura düzenlendiği saptanmış ve mahkemece verilen karar bu rapor ve tutanağa dayandırılmıştır. Tarhiyat ise, yükümlünün el defteri ile yasal defter ve belgelerinin karşılaştırılması suretiyle belirlenen tespitlere dayanmakta olup, mahkemece, düşük bedelle fatura düzenlemek ve faturasız satış yapmak suretiyle kayıt dışı bırakılan teslim bedelinin bulunup bulunmadığının yükümlünün el defteri ile yasal defter ve belgeleri karşılaştırılmak suretiyle yaptırılacak bilirkişi incelemesi sonucu değerlendirildikten sonra karar verilmesi gerekirken sadece yasal defter ve belgeler üzerinde kaydi envanter çalışması yaptırılarak kayıt dışı teslim bedeli bulunmadığından bahisle verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile (...) Vergi Mahkemesi'nin kararının bozulmasına oyçokluğuyla karar verildi . KARŞI OY: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen (...) Vergi Mahkemesi'nin ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında yerinde ve istemin kabulünü gerektirecek nitelikte görülmemiştir. Bu nedenle vergi dairesi müdürlüğü temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.