Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Alış belgelerinin gerçeği yansıtmadığı tespit edilen yükümlünün düzenlediği faturaların da gerçek olduğu kabul edilemeyeceğinden % 2 komisyon karşılığı düzenlendiğinin kabulü ile yapılan cezalı tarhiyatta Yasa'ya aykırılık bulunmadığı. İstemin Özeti: Akaryakıt alım satım işi yapan davacının 1997 yılında komisyon karşılığında fatura düzenlediğinin inceleme raporuyla tespiti üzerine adına re'sen kaçakçılık cezalı gelir vergisi ve geçici vergi salınmıştır. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen (…) Vergi Mahkemesi, tarhiyatın dayanağını oluşturan vergi inceleme raporu ile karşıt inceleme raporlarının birlikte değerlendirilmesinden uyuşmazlık döneminde akaryakıt alımlarına ilişkin belgeleri düzenleyen kişilerden bir kısmının mükellefiyet kayıtlarının bulunmadığı, mükellefiyet kaydı bulunanlar hakkında düzenlenen raporlardan ise, bu kişilerin gerçekte akaryakıt ticareti yapmadıkları komisyon karşılığında gerçeğe aykırı fatura düzenlediklerinin tespit edildiği, davacının toptan ve çok az miktarda perakende satışının bulunduğu, perakende satışları dışında kalan bir kısım satışları için emtia teslimi yapmadan % 2 komisyon karşılığında gerçeğe aykırı fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinin anlaşıldığı, beyanname verme süresinin geçmiş olması nedeniyle geçici verginin aslının aranamayacağı gerekçesiyle davanın kaçakçılık cezalı gelir vergisi ile geçici vergiye bağlı olarak kesilen kaçakçılık cezasına ilişkin kısmını reddetmiş, geçici vergiyi kaldırmıştır. Yükümlünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi; davacının adlarına fatura düzenlediği kişiler ile arasındaki ticari ilişkinin mahiyetinin araştırılmadığı, faturaların gerçek bir mal satışı karşılığında düzenlenmediği hususunda hukuken itibar edilebilir nitelikte bir tespit bulunmadığından varsayım yoluyla faturalar içeriği itibariyle yanıltıcı addedilmek ve komisyon geliri elde edildiği kabul edilmek suretiyle bulunan matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuştur. Bozma kararına uymayan (…) Vergi Mahkemesi; ilk kararında yer alan hukuksal nedenlere ek olarak, mahkemelerinin dosyalarında bulunan ve davacının önce işçisi daha sonra eşi olan (…)'nın 09.11.1998 tarihli vergi inceleme raporuna ekli tutanakta yer alan 'akaryakıt satışlarının % 97'lik kısmının gerçek bir akaryakıt satışını içermediği' şeklindeki ifadesiyle de satışların gerçek olmadığının kabul edildiği gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir. Israr kararı yükümlü tarafından temyiz edilmiş, eksik inceleme ve araştırmaya dayanılarak faturaların gerçek emtia satışını içermediği varsayımından hareketle tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir. Karar: İçeriği itibarıyla yanıltıcı fatura düzenleyerek, faturada yazılı bedelin % 2'si oranında komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yükümlü adına salınan kaçakçılık cezalı gelir vergisi ve geçici vergiye karşı açılan davanın kaçakçılık cezalı gelir vergisi ile geçici vergiye bağlı olarak kesilen kaçakçılık cezası yönünden reddi yolundaki vergi mahkemesi ısrar hükmü temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 9. maddesinde vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasaklanmış olmasının yükümlülüğü ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı, aynı Kanun'un 3. maddesinde de vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kurala bağlandığından vergilendirme ile ilgili belgelerin biçimsel kurallara uygun düzenlenmiş olması olayın gerçek niteliğinin araştırılmasına ve sonucuna göre işlem yapılmasına engel değildir. Bu tür belgelerin gerçeğe aykırı ve içeriği yönünden yanıltıcı olduğu usulen geçerli başka kanıtlarla ispatlanabilir. Tarhiyatın dayanağı inceleme raporları ile ekli belgelerin incelenmesinden, yükümlünün uyuşmazlık döneminde fatura aldığı kişilerin aslında akaryakıt alım satım işiyle uğraşmadıkları gibi bir kısmının mükellefiyet kaydının bulunmadığı, bir kısmının mükellefiyet kaydının bulunmadığı, bir kısmının mükellefiyetleri olmasına karşın mükellefiyetle ilgili hiçbir sorumluluğu yerine getirmedikleri, yoklama tarihinde ikametgah ve işyeri adreslerinde bulunmadıkları, bir kısmının ise yasal defterlerine kaydettikleri alış faturalarının da gerçeğe aykırı olduğunun tespit edildiği, öte yandan 31.01.1996 tarihinde işe başlayan yükümlünün sermaye ve kapasite durumu dikkate alındığında kiraladığı akaryakıt istasyonunda büyük miktardaki alış ve satışı gerçekleştirmesinin mümkün bulunmadığı anlaşılmıştır. Bu tespitler karşısında yükümlünün mal alışı gerçek belgelere dayanmadığından düzenlediği faturaların da gerçek bir mal hareketine dayanmadığı ve komisyon karşılığı düzenlendiği sonucuna ulaşılmış olup yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmamıştır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin üçüncü fıkrasında; yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, ancak yıllık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçici verginin aslının aranmayacağı, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanacağı kurala bağlanmıştır. Yıllık beyanname verme süresinin geçmiş olması karşısında sözü edilen madde hükmü uyarınca kaldırılan geçici verginin eksik beyan edilmiş olması nedeniyle ceza uygulanmasında isabetsizlik bulunmadığı, ancak geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi özelliği taşımasından dolayı yol açılan vergi kaybı nedeniyle kaçakçılık cezası değil kusur cezası uygulanması gerekmektedir. Bu nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulü ile (…) Vergi Mahkemesi'nin kararının geçici vergiye bağlı ceza yönünden bozulmasına oyçokluğu ile karar verildi (*). (*) KARŞI OY: X Israr kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin (...) sayılı kararının ayrışık oy yazısında yer alan esaslar doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumdan karara katılmıyorum. XX Israr kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin (...) sayılı kararında yer alan esaslar doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan karara katılmıyoruz.