Danıştay Üçüncü Daire

Faturaların kanunen öngörülen bilgileri taşımalarının yanısıra, örneklerinin asla uygun olacak şekilde düzenlenmiş bulunmaları da gerektiğinden, fatura aslı ile örneği ya da örnekleri arasında farklılık bulunması hallerinde bu durumun sorumluluğun, faturanın aslı üzerinde müşteri tarafından yapılan tahrifat dışında faturayı düzenleyene ait olacaktır. İstemin Özeti : Davacı şirketin 1996 takvim yılına ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak adına re'sen salınan kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi, geçici kurumlar vergisi ile fon payına karşı açılan davayı; davacı şirketin 27.02.1996 tarih ve 3557 numaralı hasılat faturası tutarını defter kayıtlarına intikal ettirmediği, vergi inceleme raporu ile tespit edilmiş olup, bu konuya ilişkin olarak davacı tarafından herhangi bir itirazda bulunulmadığından matrah farkının bu kısmında yasaya aykırılık görülmediği, öte yandan defter kayıtlarına 381.128.587 liralık giderin belgesiz olarak kaydedildiği tespit edilmiş ise de; davacının ibraz ettiği ve toplam tutarı 33.305.500 lira olan iki adet faturanın belgesiz kaydedildiği belirtilen giderlere ait olduğu anlaşıldığından bu iki faturanın toplam tutarı olan 33.302.500 liranın gider olarak kabulu ile kalan 347.826.087 liranın belgesiz olarak gider kaydedildiği ve bu tutarın da matrah farkına ilave edilmesinde hukuka aykırılk bulunmadığı sonucuna varıldığı, ayrıca olayda, davacı şirketin (...) Tarım Akaryakıt İşletmeleri San. ve Tic. A.Ş.'nden almış olduğu 17.12.1996 tarih, 080524 numaralı katma değer vergisi dahil 1.485.000.000 lira tutarındaki faturayı 619 yevmiye maddesi ile gider olarak kaydettiği, ancak bu faturanın tutarının yüksek oluşu nedeniyle faturayı düzenleyen şirket nezdinde yapılan karşıt incelemede faturanın 17.01.1997 tarihli, miktarının ise hem yazıyla hem de rakamla 1.485.000.000 lira olduğunun ve 1997 takvim yılı defterlerine kaydedildiğinin tespit edilmesi nedeni ile fazlaya ilişkin tutarın matrah farkına ilave edildiği davacı şirketin sözkonusu faturayı hesaplarına 1.291.304.348 lira gider 166.773.382 lira indirilecek katma değer vergisi olarak kaydederek katma değer vergisini ayırmada gereken özeni göstermemesi, faturayı düzenleyen şirket yetkililerinin de bir defada pompadan bu miktarda akaryakıt satılmasının mümkün olmadığını, bu miktarda toplu satış yapamayacaklarını, faturayı alan davacı şirket ve yetkililerini tanımadıklarını, ayrıca faturadaki imza ve yazının kendilerine ait olmadıklarını ifade etmeleri ve davacı şirket tarafından faturanın gerçek durumu yansıttığının kabul edilebilir şekilde ortaya konulmaması nedenlerinden dolayı davacı şirketin aslına uygun olmayan ve tahrif edilmiş fatura kullandığı sonucuna varıldığı, bu bakımdan 1.291.304.348 liranın matrah farkına ilave edilmesinde hukuka aykırılık görülmediği, davacı şirketin ihtilaflı dönemde hafriyat ve taahhüt işini yaptığı çalışma alanı dışında (...), (...) ve (...)'da bulunan akaryakıt istasyonlarından satın aldığı katma değer vergisi hariç 515.682.358 liralık akaryakıta ait faturaların gerçeği yansıtmadığı ve herhangi bir emtia alımı olmaksızın hatıra binaen alınmış faturalar olduğu inceleme raporunda belirtilmiş ise de, bu konuda yeterli tespitin bulunmadığı, çok sayıda taşıtı bulunan davacı şirketin her yerden akaryakıt alması mümkün olduğundan varsayımlarla bulunan 515.682.358 liralık matrah farkında yasal isabet görülmediği, öte yandan, 98.152.880 lira tutarındaki 1.10.1996 tarih ve 034581 numaralı alış faturası kayıtlara 85.350.330 lira gider, 12.802.550 lira indirilmesi gereken katma değer vergisi olarak intikal ettirilmesi gerekirken bu tutarın tamamının indirilmesi gereken katma değer vergisi olarak yazılmasında isabet bulunmadığı ve inceleme elemanınca bu kayda ilişkin olarak yapılan düzeltmenin yerinde olduğu, bu durumda 1.770.780.105 liradan gelecek yıla devreden 618.121.587 liranın düşülmesi sonucu kalan 1.152.658.518 liranın matrah farkına alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, fazlasının ise kaldırılması gerektiği, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinde yıllık beyanname verme süresi geçtikten sonra geçici verginin aslının aranmayacağının, bu vergiye gecikme faizi ve ceza uygulanacağının hükme bağlandığı, olayda da geçici kurumlar vergisinin yıllık beyanname verme süresinin geçmiş olması nedeniyle aranılmasında yasal isabet görülmediği, olayın oluşu ve matrah farkının davacının defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu bulunduğu gözönüne alındığında kesilen kaçakçılık cezalarının kusur cezalarına çevrilmesi gerektiği gerekçesiyle kısmen kabul ederek kurumlar vergisi ile fon payı tarhiyatının 1.152.658.518 lira matrah farkına isabet eden kısmını, onayan fazlası ile geçici kurumlar vergisinin aslını kaldıran, kaçakçılık cezalarını kusur cezalarına çeviren (...) Vergi Mahkemesinin kararının; davacı tarafından, kayıtlarına intikal ettirdiği 1.485.000.000 liralık faturada kazıntı, silinti ve benzeri tahrifatın bulunmadığı, faturadaki alt ve üst nüshanın farklı olmasının sorumluluğunun yasal olarak fatura düzenlemek zorunda olan malı satan veya hizmeti yapan kişiye ait olduğu, ayrıca 1.10.1996 tarih ve 34581 numaralı fatura ile ilgili inceleme raporunda yanlış olarak düzeltme yapıldığı, bu faturada yazılması gereken katma değer vergisi 23.214.783 lira olup, fazladan düşülen katma değer vergisi miktarının 74.938.093 lira olduğu, davalı idare tarafından vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatın aynen onanması gerektiği ileri sürülerek bozulması istemleridir. Karar : Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararının kayıtlara intikal ettirilmeyen hasılat faturası, belgesiz gider kaydı ile 515.682.358 liralık akaryakıt faturasına ilişkin hüküm fıkraları aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçelerde ileri sürülen iddialar kararın bu kısımlarının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229. maddesinde, fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari belge olarak tanımladıktan sonra kanunun 230 ve 231. maddelerinde yapılmış olan düzenlemeler ile de faturalarda düzenlenme tarihi, seri ve sıra numarası, faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret ünvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası, müşterinin adı, ticaret ünvanı, adresi varsa vergi dairesi ve hesap numarası, malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı, satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarasının bulunması, faturanın en az bir asıl ve bir örnek olarak düzenlenmesi ve birden fazla örnek düzenlendiği takdirde herbirine kaçıncı örnek olduğunun işaret edilmesi zorunlu kılınmıştır. Bu düzenlemeler karşısında, faturaların yukarıda değinilen bilgileri taşımaları yanında, örneklerinin asla uygun olacak şekilde düzenlenmiş olmaları da gerektiğinden, fatura aslı ile örneği ya da örnekleri arasında farklılık bulunması hallerinde bu durumun sorumluluğunun faturanın aslı üzerinde müşteri tarafından yapılan tahrifat hali dışında, faturayı düzenleyene ait olacağının kabulü gerekmektedir. Bu nedenlerle faturayı düzenleyenin bu sorumluluğunu ortadan kaldırmaya yönelik olarak vereceği soyut ifadenin sonucu değiştirmeyeceği de açıktır. Olayda da; davacının maliyet unsuru olarak kayıtlarına intikal ettirdiği 080524 numaralı faturanın üzerinde davacının tahrifat yaptığı açıkça tespit edilmeksizin malı satan şirket yetkilisinin kendi kayıtlarına intikal ettirilen fatura örneğinde belirtilen tutar ve tarihin doğru olduğu, ayrıca faturadaki yazı ve imzanın kendilerine ait olmadığı yolundaki soyut ifadesine dayanılarak sözkonusu faturanın aslı ve örneğindeki tutar ve tarihteki farklılıktan davacının sorumlu olduğu kabul edilerek belirlenen matrah farkında yasal isabet bulunmadığından aksi yolda verilen mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. Öte yandan, vergi inceleme raporunda 1.10.1996 tarih ve 034581 numaralı alış faturası tutarı olan 98.152.880 liranın hesaplara 85.350.330 lira gider, 12.802.550 lira indirilmesi gereken katma değer vergisi olarak kaydedilmesi gerekirken bu tutarın tamamının indirilmesi gereken katma değer vergisi olarak olarak yazılmasında isabet bulunmadığı belirtilerek gerekli düzeltmenin yapıldığı belirtilmekte ise de; temyiz aşamasında davacı tarafından sözü edilen faturanın sehven kayıtlara hatalı olarak intikal ettirildiği; ancak inceleme elemanı tarafından yapılan düzeltmenin de yanlış olduğu, toplam tutarı 177.980.000 lira olan bu faturanın yevmiye kaydının 23.214.783 lira indirilebilir katma değer vergisi 154.765.217 lira maliyet unsuru gider olarak kaydedilmesi ve düzeltmenin bu şekilde yapılması gerektiği ileri sürüldüğünden, vergi mahkemesince belirtilen iddia araştırılarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir. Açıklanan nedenlerle davacının 080524 numaralı faturanın aslı ve örneğinin farklı olması nedeniyle bulunan matrah farkı ile 1.10.1996 tarih ve 034581 numaralı faturaya ilişkin düzeltme işlemine yönelik temyiz isteminin kabulü ile (...) Vergi Mahkemesi kararının sözü edilen hususlara ilişkin hüküm fıkralarının bozulmasına, kayıtlara intikal ettirilmeyen hasılat faturası, belgesiz gider kaydı ile 515.682.358 liralık akaryakıt faturasına ilişkin hüküm fıkralarına yönelik taraflar temyiz istemlerinin reddine, faturanın alt ve üst örneğinin farklı olması nedeniyle bulunan matrah farkında oyçokluğu, diğer hususlarda oybirliğiyle karar verildi. (*) (*) AYRIŞIK OY : Temyiz istemine ilişkin dilekçede 080524 numaralı faturanın alt ve üst örneğinin farklı olması nedeniyle belirlenen matrah farkına yönelik olarak ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi kararının sözü edilen kısma ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından davacının buna ilişkin temyiz isteminin reddi ve belirtilen hüküm fıkrasının onanması gerektiği görüşü ile çoğunluk kararının bu bölümüne katılmıyorum.