Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Bir kısım hasılat belgelerinin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine yılın değişik günlerinde yapılan hasılat tespitlerine göre bir kısım kazancın beyandışı bırakıldığı saptandığında re'sen takdir nedeninin kabulü gerekir. İstemin Özeti: Ortağı bulunduğu kollektif şirketin 1990 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi üzerine pastane işletmesinden dolayı asgari gayrisafi hasılat esasına göre beyan edilen hasılatın düşük olması ve bazı gelir belgelerini ibraz etmemesi nedeniyle, defter ve belgelerinin ihticaca salih olmadığı kabul edilerek tespit edilen matrah farkı üzerinden davacı adına payı oranında gelir vergisi salınmıştır. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen (...) Vergi Mahkemesi kararıyla; davacının paydaşı bulunduğu ortaklığın işyerinde Mart ayı dahil Aralık ayına kadar düzenlenen onüç ayrı hasılat tespit tutanağına dayanılarak hesaplanan matrah farkında kanuna aykırılık görülmediği gerekçesiyle davayı reddetmiştir. Yükümlünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi kararıyla; davacının ortağı bulunduğu kollektif şirketin muhtelif yerlerde ayrı ayrı ticari unvanlı işletmeler halinde pasta, tatlı ve döner kebabı salonu işlettiği, bu işletmelere ait 1990 yılı defter ve belgelerini incelemeye ibraz ettiği halde bazı gelir belgelerini incelemeye ibraz etmemesi ve ortaklara ait '... Pasta ve Şekerleme' unvanlı işletmenin asgari gayrisafi hasılat esasına göre bir kısım hasılatının kayıt ve beyandışı bırakıldığı saptanarak re'sen takdire gidildiği, Gelir Vergisi Kanununun 111. maddesi uyarınca yapılan hasılat hesaplamasına göre bir kısım hasılatın beyandışı bırakıldığının tespitinin re'sen tarh sebebi olamayacağı, ibraz edilmeyen gelir belgelerinin kollektif ortaklığın hangi işletmesine ait olduğu yolunda da herhangi bir tespitte bulunulmadığı, olayda re'sen takdir sebebi bulunup bulunmadığı araştırılarak ortaya çıkacak sonuca göre karar verilmesi gerekirken davanın reddi yolunda verilen kararda isabet görülmediği gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuştur. Bozma kararına uymayan (...) Vergi Mahkemesi kararıyla; (...) Kollektif Şirketinin ihtilaflı dönemde sadece '... Pasta ve Şekerleme' unvanlı işyeri hakkında inceleme yapıldığı, diğer işyerleri hakkında inceleme yapılmadığının dosyada mevcut vergi inceleme raporu ile sabit olduğu, şirketin diğer işyerleri ile ilgili olarak anılan dönemde beyanının inceleme elemanınca aynen kabul edildiği, sözü edilen şirketin '... Pasta ve Şekerleme' unvanlı işyerine ait bir kısım hasılat faturalarının defterlere kaydedildiği halde, incelemeye ibraz edilmediğinin taraflar arasında ihtilafsız olduğu, bu nedenle defter ve belgelerin sıhhatli bir vergi incelemesine elverişli olmadığı ve re'sen takdir nedeninin bulunduğu, inceleme elemanınca alınan ölçü, ifade ve yapılan hesaplamaların maddi delil değil, ancak re'sen takdir de veri olarak kullanılabileceği, bu tespitler karşısında dönem matrahının re'sen takdirde yasaya aykırılık görülmediği gerekçesiyle ilk kararında ısrar etmiştir. Israr kararı yükümlü tarafından temyiz edilmiş , dayanağı olmayan tarhiyatın terkini gerektiği ileri sürülerek bozulması istenmiştir. Karar : Davacının, ortağı bulunduğu kollektif şirketin 1990 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi üzerine pastane işletmesinden dolayı asgari gayrisafi hasılat esasına göre beyan edilen hasılatın düşük olması ve bazı gelir belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle, defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığı kabul edilerek tespit edilen matrah üzerinden adına payı oranında salınan gelir vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı; vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni öçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir edilen veya inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarholunması şeklinde tanımlanmış, maddenin 2. fıkrasının 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması re'sen takdir nedeni kabul edilmiştir. (...) Kollektif Şirketinin anılan dönemde (...) pasta ve şekerleme ünvanlı işyerinin defter ve belgelerinin incelenmesi üzerine, bu işyerine ait bir kısım hasılat faturalarının defterlerinde kayıtlı olduğu halde incelemeye ibraz edilmediği, bu nedenle defter ve belgelerin sıhhatli bir vergi incelemesine elverişli olmadığı ve re'sen takdir nedeninin varlığı kabul edilerek, işyerinde Mart ve Aralık ayları arasında düzenlenen 13 adet hasılat tespit tutanakları esas alınarak hesaplanan gayrisafi hasılatın beyan edilen gayrisafi hasılattan fazla olduğu belirlenmiş ve aradaki fark üzerinden tarhiyat yapılmıştır. Bazı belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi ve işyerinde yılın muhtelif tarihlerinde yapılan hasılat tespitlerine göre hasılatın noksan beyan edildiği durumlarda re'sen takdir nedeninin bulunduğunun kabulü gerekmektedir. İşletmede yıl içinde, MartAralık ayları arasında ve haftanın çeşitli günlerine rastlayacak şekilde yapılan tespitlerin bayram tatilleri ile hafta sonu gibi faaliyetin yoğun olduğu günlere rastlamadığı anlaşıldığından, davanın reddinde hukuka aykırılık görülmemiştir. Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine oyçokluğu ile karar verildi.(*) (*) KARŞI OY : X Israr kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararında yeralan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan karara katılmıyoruz. XX Temyiz başvurusu; davacı adına yıl içinde çeşitli tarihlerde yapılan hasılat tespitlerinden hareketle hesaplanan matrah farkı üzerinden hissesi oranında re'sen salınan gelir vergisine dair işlemin iptali istemiyle açılan davayı, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Vergi Mahkemesi kararının olayda re'sen takdir sebebi bulunmadığı gerekçesiyle Danıştay Dördüncü Dairesince bozulmasından sonra, aynı mahkemece verilen, direnme kararının bozulması istemine ilişkindir. 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 38. maddesinin 2. fıkrasında, Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun görevleri; vergi mahkemelerinden verilen ısrar kararları ile vergi dava dairelerinden ilk derece mahkemesi olarak verilen kararları temyizen incelemek olarak sayılmıştır. Görüldüğü üzere; Genel Kurulun temyizen inceleme yetkisi, bu iki tür karara karşı yapılan başvurularla sınırlıdır. Dosyada da, temyizen bozulması istenilen vergi mahkemesi kararı, Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararından sonra, aynı mahkemece, bu karara direnilerek verilmiş bulunduğundan; genel kurulun temyizen inceleme yetkisinin bu çerçevede kullanılması gerekmektedir. Anılan yetki, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinin 4. fıkrasında düzenlenmiştir. Fıkra, aynen 'mahkeme bozmaya uymayarak eski kararında ısrar edebilir. Israr kararının ilgili tarafından temyizi halinde,dava konusuna göre, Danıştay İdari veya Vergi Dava Daireleri Genel kurulunca incelenir. Danıştayın ilgili dava dairesinin kararı uygun görülürse mahkemenin kararı bozulur; aksi halde onanır' hükmünü içermektedir. Düzenlemede yeralan '... ilgili dava dairesinin kararı uygun görülürse...' ibaresinden, Genel Kurulun, ısrar kararları dolayısıyla olan temyiz incelemesinin, dava dairesinin kararının, yani bozma kararının hukuka uygun olup olmadığının araştırılması biçiminde cereyan edeceği, açık olarak saptanmaktadır. Bu saptamanın doğal sonucu, sözkonusu incelemenin, bozma kararı ve bozma kararı çerçevesinde verilen direnme kararı ile sınırlı kalacağı; temyize konu kararın direnme kararı dışında kalan hüküm fıkralarına taşamayacağıdır. Olayda da; dava dairesinin bozma kararı, olayda re'sen takdir sebebi bulunmadığı gerekçesine dayalıdır. Yani, daire, matrah unsuru irdelenerek verilen mahkeme kararını, olayda matrah takdirine gidilmesi için kanunun aradığı koşullardaki noksanlık sebebiyle bozmuştur. Mahkeme de, bozma kararına uymayarak, aksi görüşle karara direnmiştir. Dairenin, takdir olunan matrahın gerçeğe uygunluğu yönünden bir incelemesi ve yargısı bulunmadığından; mahkemenin bu konuda direnme kararı da yoktur. Mahkeme, olayda re'sen takdir sebebi bulunduğu yolundaki direnme kararının doğal sonucu olarak, takdir edilen matrahın gerçeğe uygunluğu yönünden davayı inceleyip reddine karar vermiştir. Bu hüküm fıkrasının, bozma kararına direnme konusundaki hüküm fıkrasından ayrı değerlendirilmesi gerekir. Genel Kurul, re'sen takdir sebebinin varlığı bakımından dairenin bozma kararını hukuka uygun görmeyerek, direnme kararının bu hüküm fıkrasını onadığına göre; ikinci, yani takdir olunan matrahın gerçeğe uygun olduğuna ilişkin hüküm fıkrası hakkındaki temyiz talebinin incelenerek karara bağlanması için, dosyanın Danıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerekmektedir. Aksine uygulama, genel kurulun, uzman dava dairesinin yerine geçerek temyiz incelemesi yapması anlamına gelir ki; bu hem yukarıda açıklanan yasa hükümlerinin vermemiş olduğu bir yetkinin genel kurulca kullanılması sonucunu yaratır; hem de 2575 ve 2577 sayılı Yasalarla oluşturulan yargılama hiyerarşisine aykırı olur. Ayrıca; uzman dava dairesinin temyizen inceleme yetkisinin genel kurulca kullanılması, ilk derece mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasının bozulması durumunda, mahkemenin direnme hakkını ortadan kaldıracağından, temyiz müessesesinin ilkelerine de uygun değildir. Açıklanan bu nedenle, temyize konu kararın direnme ile ilgili hüküm fıkrasının onanmasından sonra, davanın esası ile ilgili hüküm fıkrası hakkında temyiz incelemesi yapılmak üzere, Danıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile bu konuda da esasa girilerek hüküm kurulmasına karşıyım.