T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o FON ORANININ ARTIRILMASI (95'te Alınan Bakanlar Kurulu Kararının 94 Gelirlerine Uygulanmasının Hukuki Güvenlik İlkesini İhlal Edeceği)

o HUKUKİ GÜVENLİK İLKESİNİN İHLALİ (95'te Alınan Fon Oranının Artırılmasına İlişkin Kararın 1994 Yılı Gelirlerine İlişkin Vergilere de Uygulanması)

3824

Özet : 1.2.1995 tarihinden itibaren % 10'a çıkarılan fon oranının 1994 yılı gelirlerine uygulanmasına ilişkin Kararname hükmünün iptali hakkında. İstemin Özeti : 1.2.1995 günlü, 22189 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 12.1.1995 günlü ve 95/6428 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Eki Kararın 2. maddesinin iptali ve bu karara dayanılarak fazladan tahsil edildiği öne sürülen % 3 fon payı karşılığı 6.130.888.000.- liranın iadesi istemiyle açılan dava sonunda, Danıştay Onuncu Dairesince verilen ve davanın reddine ilişkin bulunan 10.11.1997 günlü, E: 1995/2551, K: 1997/4185 sayılı kararı, davacı temyiz etmekte ve bozulmasını istemektedir. Başbakanlık Savunmasının Özeti: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

Kordon Vergi Dairesi Müdürlüğünün Savunmasının Özeti: Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi ....'ın Düşüncesi: 3824 sayılı Yasanın 18. maddesinin tanıdığı yetkiye dayanılarak gelir ve kurumlar vergisi üzerinden alınacak fon oranının % 10 olarak belirlenmesi kararnamenin 1. maddesinde düzenlenmiştir. Ancak kararname kapsamındaki fonlar gelir ve kurumlar vergisi üzerinden hesaplanan mali yükümlülük niteliğinde bulunduğundan ve mali yükümlülüklerin artırılmasına ilişkin düzenleyici işlemlerin yayınlandıkları tarihten sonraki olaylara uygulanması gerektiğinden dolayı, vergilendirme dönemi sona erdikten ve ödenecek vergi bilançolara göre hesaplanabilir hale geldikten sonra 1.2.1995 tarihinde yürürlüğe konulan düzenleyici işlemin bu tarihten önceki vergilendirme dönemine uygulanmasına olanak sağlayan kararnamenin 2. maddesi hukuka aykırı olduğundan ve madde uyarınca fazladan tahsil edildiği öne sürülen fon payı tutarının iadesi gerektiğinden Daire kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir. Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Mevzuatta yapılan bir değişikliğin ancak bu değişikliğin yürürlük tarihinden sonra hüküm ifade edeceği hukukun temel ilkelerindendir. Bu hususun tek istisnası lehe yapılan bir değişikliğin geçmişe tesirli olarak (Makable Şamil) hüküm ifade etmesidir.

Yukarıda anılan genel hukuk ilkesinin ışığı altında yasal düzenlemede yapılan ve ilgilinin aleyhine hüküm getiren değişikliğin ancak bu değişikliğin yürürlük tarihinden sonra hüküm ifade edeceğinin kabulü zorunludur. Dava konusu olayda yükümlü aleyhine yeni bir mali yükümlülük getirecek düzenleme 1.2.1995 tarihinde yapılmış fakat yeni mali yükümlülük 1994 yılına teşmil edilmiştir.

Bu durumda; yükümlüler evvelce mevzuatta bulunmayan yeni bir mali yük ile yükümlü kılındıklarından, bu değişikliğin ancak 1.2.1995 tarihinden sonraki vergilendirme işlemlerine uygulanması hukukun genel ilkeleri gereğidir. Zira 1.2.1995 tarihine kadar beyanname verip tahakkuku yapılan yükümlü eski oranda fon öderken 1.2.1995 tarihinden sonra beyanname verenlerin yeni oranda fon ödemeleri gibi hukukla uyuşmayan bir olayla karşılaşılır.

Diğer taraftan, malî hukukumuzun esaslarına göre vergi salınmasına esas olan ekonomik faaliyetin yapıldığı dönem ile bu ekonomik faaliyetten elde edilen sonuçların maliyeye bildirilmesi dönemi ayrı ayrı dönemlerdir. Bildirim dönemi içinde mevzuatta yapılan gider artırıcı bir değişiklik (ekonomik faaliyet dönemi bitmiş olduğundan) bu dönemde elde edilmesi beklenen kârın düşmesine neden olacağından ekonomik hayatın gerçekleri ile bağdaşmaz.

Öte yandan bildirim dönemi içinde yapılan mevzuat değişikliği ekonomik faaliyet döneminde tutulan muhasebe kayıtlarının yeniden düzenlenmesi gibi yeni yükümlülükler meydana getirir. Yukarıda açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Daire kararının bozulması gerektiği düşünüldü.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulunca 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 17. maddesi gereğince davacının duruşma istemi yerinde görülmeyerek gereği görüşüldü: 1.2.1995 günlü, 22189 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 12.1.1995 günlü ve 95/6428 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Eki Kararın 2. maddesinin iptali ve bu madde uyarınca fazladan tahsil edildiği öne sürülen fon payı tutarının iadesi istemiyle açılan dava sonucunda, Danıştay Onuncu Dairesince verilen ve davanın reddine ilişkin bulunan 10.11.1997 günlü, E: 1995/2551, K: 1997/4185 sayılı kararı, davacı temyiz etmekte ve bozulmasını istemektedir.

Temyiz edilen kararla ilgili dosyanın incelenmesinden, Danıştay Onuncu Dairesince; 3824 sayılı Yasanın 18. maddesiyle kazanç ve iratlarını yıllık beyanname ile beyan eden gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin gelir ve kurumlar vergisi üzerinden ödeyecekleri fon oranlarını sıfır (0) ile % 10 arasında belirlemeye Bakanlar Kurulunun yetkili kılındığı, dava konusu 95/6428 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Eki kararın 1. maddesiyle fon oranının % 7'den % 10'a çıkarıldığı, gelir ve kurumlar vergisinin kazanç ve iratlardan, fonun ise bu kazanç ve iratlar üzerinden hesaplanan vergilerden alınmakta olduğundan fon payının matrahı olan bu vergilerin ise Mart ve Nisan aylarında verilen beyannamelerle kesinleşmekte bulunduğundan dolayı 1994 yılı gelir ve kurumlar vergisinin kesinleşmesinden önce 1.2.1995 tarihinde yürürlüğe konulan Bakanlar Kurulu kararıyla yeni fon oranlarının 1994 takvim yılı vergilerine de uygulanacağına ilişkin dava konusu 2. maddesinde ve bu düzenleme uyarınca % 10 oranı üzerinden fon tahakkuk ettirilerek tahsil edilmesine ilişkin işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Davacı, anılan kararın temyizen incelenip bozulmasını istemektedir. 3824 sayılı Yasanın 18. maddesiyle kazanç ve iratlarını yıllık beyanname ile beyan eden gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin gelir ve kurumlar vergisinin % 10'u oranında ayrıca fon payı ödeyecekleri hükme bağlanmış, belirlenen % 10 oranını sıfır (0)'a kadar indirmeye ve tekrar yasal oranına kadar yükseltmeye Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır. Bakanlar Kurulu da daha önce 92/3900 sayılı kararla % 7 olarak belirlediği fon oranını 12.1.1995 gün ve 95/6428 sayılı Kararnamenin eki kararın 1. maddesi ile % 10 olarak saptamış ve bu payın yasayla kurulmuş olan Savunma Sanayii Destekleme Fonu, Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışmayı Teşvik Fonu, Çıraklık Mesleki ve Teknik Eğitimi Geliştirme ve Yaygınlaştırma Fonu arasında hangi oranlar dahilinde dağıtılacağını belirlemiştir.

95/6428 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Eki Kararın 2. maddesinde, "Bu karar, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 1994 takvim yılı gelir vergisine ilişkin olarak bu kararın yayımından itibaren yıllık, münferit, özel veya Gelir Vergisi Kanununun 94/6 ncı maddesi uyarınca verilen muhtasar beyanname ile beyan etmeleri gereken gelirler üzerinden hesaplanan vergiler hakkında da uygulanır hükmü yer almıştır." İdari işlemler yürürlüğe girdikleri andan itibaren hukuki etkilerini gösterirler ve idari işlemlerin geriye yürümezliği ilkesi, gerek yargısal kararlar gerekse öğretide kabul edilmiş bir idare hukuku kuralıdır. Bakanlar Kuruluna yasayla tanınan düzenleme yetkisinin geçmişe yürümezlik ve belirlilik unsurlarını içeren hukuki güvenlik ilkesine uygun kullanılması hukuk devleti olmanın doğal ve zorunlu gereğidir.

Dava konusu kararname kapsamındaki fonların gelir ve kurumlar vergisi üzerinden, belirlenen oranlarda alınan mali yükümlülük olduğu dikkate alındığında vergilendirme dönemi sona erdikten sonra daha önce belirlenen ve duyurulan yükümlülüklerin artırılmasının geçmişe yürümezlik ve belirlilik unsurlarını içeren hukuki güvenlik ilkesiyle bağdaştırılmasına olanak bulunmamaktadır.

Her ne kadar fonların matrahını oluşturan vergilerin düzenleyici işlemin yürürlük tarihi olan 1.2.1995 tarihinden sonra beyannamelerin verildiği Mart ve Nisan 1995 tarihlerinde kesinleştiği, bu itibarla düzenlemenin geçmişe yürür nitelikte olmadığı öne sürülmekte ise de; yükümlülerin 1994 yılında faaliyetlerini % 7 fon oranına göre düzenlemiş olmaları, vergilendirme döneminin 31.12.1994 tarihinde bitmesi, bilançoların bu tarihte kapatılması, dolayısıyla 31.12.1994 tarihindeki kazanç ve irat esas alınarak vergi tahakkuk ettirilmesi, başka bir deyişle beyannamenin bu tarihten sonra verilmesinin tahakkuk edecek vergi miktarının buna bağlı olarak fonun matrahının değiştirilmesine olanak bulunmaması nedeniyle vergi beyanname tarihinin ya da tahakkuk tarihinin esas alınarak düzenleme yapılabileceği kabul edilemez. Bu itibarla, 1.2.1995 tarihinde yürürlüğe giren, fon oranının artırılmasına ilişkin 95/6428 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Eki Kararın, 1994 takvim yılı gelirlerine ilişkin vergiler hakkında da uygulanacağına ilişkin 2. maddesinde hukuka uyarlık bulunmadığından iptali ve bu karara dayanılarak fazladan tahsil edilen fonun davacıya ödenmesine karar verilmesi gerekirken aksi yönde tesis edilen kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle; davacının temyiz isteminin kabulü ile Danıştay Onuncu Dairesince verilen 10.11.1997 günlü, E: 1995/2551, K: 1997/4185 sayılı kararının BOZULMASINA, dosyanın adı geçen Daireye gönderilmesine 29.1.1999 günü oyçokluğu ile karar verildi.