Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

1. Kurumlar vergisinin konuşu, mükelleflerin bir takvim yılı ve hesap döneminde elde ettikleri safi kurum kazancı olduğundan; vergi incelemesi ile gerçeğe en yakın miktarıyla safi kurum kazancının belirlenmiş olması gerektiği, 2. Gider olarak kabul edilmeyen harcamaların gerçek olup olmadığı bilirkişi incelemesi yaptırılarak saptanabilir. İstemin Özeti: Özel sürücü kursu ve özel dershane işletmeciliğiyle uğraşan davacı şirketin, özel sürücü kursu ile ilgili olmayan bir kısım harcamalarla, sürücü kursunun nitelik ve kapasitesiyle uyuşmayacak ölçüde yüksek miktarlarda akaryakıt masraflarının gider kaydedilmesi suretiyle azaltıldığının saptanması üzerine, adına resen kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi salınmış, geçici vergi nedeniyle kaçakçılık cezası kesilmiştir. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi kararıyla; davacı şirketin ilgili dönem defter ve belgelerinin mahkemece incelendiği, bu inceleme sonucunda düzenlenen tutanakla her çeşit araçla kurs verildiği belirlenmesine karşın, bu araçların bir kısminin şirket aktifinde kayıtlı olmadığının saptandığı, işletmenin aktifinde tanker ve tank gibi akaryakıt nakli ve depolanmasından kullanılan demirbaşların kayıtlı olmadığı, defterlerindeki kayıtlı olmadığı, defterlerindeki kayıtlarda akaryakıt nakline ilişkin sevk irsaliyesi veya gider faturasına rastlanmadığı, bu tespitler dikkate alındığında, ticari organizasyonun icra edildiği ... ilçesi dışından büyük miktarlarda ve yüksek tutarlarda benzin ve motorin alınmasının işin niteliğine ve kurşun kapsamına uygun düşmediği gibi mahallinden de temini mümkün olan akaryakıt için ek gider yapılmasının Ticaret Kanununun 20. maddesinin 2. fıkrasında ifade edilen ’basiretli tacir’ kavramıyla çeliştiği, dolayısıyla kurs faaliyetinin sürdürüldüğü ... ilçesinden temin edilip kayıtlara intikal ettirilen akaryakıt giderleri dışında .... ... ve ...’dan temin edilmiş faturalarda yazılı akaryakıt bedellerinin, şirketin faaliyetiyle ilgili gerçek gider olmayıp, salt dönem kazancının azaltılması amacıyla kayıtlanmış giderler olduğu sonucuna varıldığı ve bu nedenle kabul edilemeyeceği, varılan bu sonucun Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun kararma da uygun olduğu, sürücü kursu işletmesi için bir moda evinden alınan bayan elbisesinin işletmeyle ilgili ve işyerinde kullanılması zorunlu iş elbisesi vasfında olmaması nedeniyle, bu elbiseye ait fatura tutarının giderlerden tenzil ile dönem kazancına ilavesinde isabetsizlik bulunmadığı, yine işyerinde çalışanlara verilen yemek bedellerinin matraha alınmasında yasaya aykırılık bulunmadığı, ancak, ikmalen veya resen yapılan tarhiyatlar esas alınarak geçici vergi salınamayacağı, bu yüzden geçici vergi ve cezasının kaldırılması gerektiği gerekçesiyle davayı vergi aslı ve fonlar ile buna bağlı kaçakçılık cezası yönünden reddetmiş, geçici vergi nedeniyle kesilen cezanın ise kaldırılmasına karar vermiştir. Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi kararıyla; gider kabul edilmeyen bir takım bayan elbisesi ile yemek bedellerinin işin niteliği gereği gelirin elde edilmesiyle ilgili olduğu sonucuna varıldığından, bu kısma yönelik matrah farkında isabet görülmediği, akaryakıt giderlerine ait faturaların usulüne uygun olup olmadığı ve karşıt inceleme sonucunda gerçeği yansıtıp yansıtmadığı yolunda yapılmış bir saptama bulunmadığı, hem şirketin kurs kapasitesinin, hem de şirketin aktifinde kayıtlı araçlar dışında ayrıca kiralama yoluyla temin edilen araçların da kurs faaliyetlerinde kullanıldığı hususunun mahkemece dikkate alınmadığı ve dolayısıyla şirketin salt... ilçesinden temin ettiği faturalarda yazılı miktarda akaryakıtla sözkonusu faaliyeti sürdürmesinin mümkün olup olmadığı hususunun irdelenmediği, bu nedenle akaryakıt tüketimi yönünden bilirkişi incelemesi yaptırarak belirecek duruma göre karar verilmesinin olayın çözümü için zorunlu olduğu gerekçesiyle vergi mahkemesi kararım bozmuştur. Bozma kararma uymayan ... Vergi Mahkemesi kararıyla, ilk kararında direnmiştir. Direnme kararı yükümlü kurum tarafından temyiz edilmiş ve yemek ve elbise giderlerinin işle ilgili olduğu, tüketilen akaryakıt giderlerinin tespiti için bilirkişi incelemesi yaptırılması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenilmiştir. Karar: Sürücü kursu işletmeciliği yapan yükümlünün 1991 yılma ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda, işletmenin faaliyet yeri olan ... dışından alınan .... lira tutarında akaryakıt,.... tutarında bayan elbisesi ile .... lira tutarındaki yemek giderlerinin, dönem kazancına ilavesi suretiyle saptanan matrah üzerinden adına yapılan kaçakçılık cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın reddi yolundaki ısrar kararı temyiz edilmiştir. İnceleme elemanı, akaryakıta ilişkin olarak sevk ve taşıma irsaliyesinin bulunmadığı, şirketin bu miktarda akaryakıtı muhafaza edecek tanker veya depoya sahip olmadığından bahisle ilçe dışından alınan akaryakıt giderlerinin kurum kazancından indirilmesini kabul etmemiştir. Kurum personeline alındığı belirtilen elbisenin işle ilgili ve işyerinde kullanılması zorunlu bir iş elbisesi niteliğinde olmadığı, yemek bedellerinin ise, yemeğin işyerinde verilmediği ileri sürülerek uyuşmazlık dönemi matrahına ilave edilmesi gerektiği saptanmış ve dava konuşu cezalı vergi salınmıştır. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinde, kurumlar vergisinin safi kurum kazancı üzerinden hesaplanması, bu tespitte Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanması kurala bağlanmıştır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun atıfta bulunduğu Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1 ve 2. bentleri karşısında, işle ilgili görülmeyerek gider olarak kabul edilmeyen yemek ve elbise harcamalarının ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiyle ilgili olduğu sonucuna ulaşıldığından, tarhiyatın; bu giderlerin dönem matrahına ilavesi suretiyle uygulanan kısmı yönünden davanın reddinde hukuka uygunluk görülmemiştir. Vergi inceleme elemanı... ilçesinde faaliyette bulunan davacı kurumun gider yazdığı akaryakıt faturalarından bir kısminin ..., ... ve ...’dan alınmış göründüğü ancak, bu alımlara ilişkin sevk ve taşıma irsaliyesinin ve davacı kurumun bu miktarda akaryakıtı muhafaza edebileceği tanker veya deposunun bulunmaması nedeniyle gerçekten alınmadığı, faturaların, giderlerin yüksek gösterilmesi amacıyla sağlandığı sonucuna ulaşmış, bu faturalardaki ödemelerin gider yazılamayacağı, davacının sadece ....’den yaptığı akaryakıt alımına ait bedelleri gider yazabileceği görüşüyle ... liranın dönem kazancına eklenmesini önermiştir. Vergi inceleme raporuna ek tutanakta, işletmenin aktifinde kayıtlı araçların türü ve modeli ile faaliyetin sadece bu araçlarla yürütülüp yürütülmediği, şirket araçlannın kursiyer kayıtları ile şirketin diğer ihtiyaçlannda da kullanılıp kullanılmadığı, aktifte kayıtlı olanlar dışında yıllık, aylık veya dönemsel olarak araç kiralanıp kiralanmadığı, müşterilerin araçlarıyla kurs verilip verilmediği ve tüm bu araçların sayışı ile giderlerinin kimin tarafından karşılandığı, ...’den alınan ve gider yazılması eleştirilmeyen akaryakıt ile davacı kurumun yıllık faaliyetini sürdürüp sürdüremeyeceği yolunda yapılmış bir tespit bulunmamaktadır. Kurumlar vergisinin konuşu, mükelleflerin bir takvim yılı veya hesap döneminde elde ettikleri safi kurum kazancı olduğundan; vergi incelemesi ile gerçeğe en yakın miktarıyla safi kurum kazancının belirlenmiş olması gerekmektedir. Davacı kurumun akaryakıt giderlerini yüksek göstererek kurum kazancım azalttığı sonucuna ulaşılabilmesi için gerekli tespitlerin inceleme elemanı tarafından yapılmadığı, akaryakıt satıcıları nezdinde herhangi bir karşıt inceleme girişiminin bulunmadığı, dosyadaki belgelerin incelenmesinden anlaşılmaktadır. Vergi mahkemesince yukarıdaki hususlar araştırılmadan sürücü kursu işletmelerinde davacının işletmesinin aktifinde kayıtlı araçlarla bir saatte tüketilebilecek akaryakıt miktarı gözönüne alınarak yapılan hesaplamanın ise gerçek kazancın saptanmasına elverişli olmadığı açıktır. işletmenin aktifinde kayıtlı, kira süreleri gözönüne alınarak kiralanan araçlar ile sürücü adayları tarafından temin edilen araçların giderlerini kimin karşıladığı, tüm bu araçların türü, nitelikleri ve sayışı, ortalama yakıt tüketimleri, kursiyer sayışı, mevzuata göre verilmesi gereken direksiyon dersi sayışı ve süresi gözönüne alınarak yaptırılacak bilirkişi incelemesi ile gerçeğe en yakın akaryakıt tüketim miktarı saptandıktan sonra sonucuna göre karar verilmesi gerekirken, yazılı gerekçeyle davanın reddi hukuka uygun görülmemiştir. Bu nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesinin direnme kararın, yukarıda belirtilen incelemenin sonucuna göre bir karar verilmek üzere bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, oyçokluğu ile karar verildi.