T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o DÖVİZİN DEĞERLENDİRİLMESİ (İhracat Nedeniyle Serbest Kalan % 20 'lik Kısım)

o İHRACAT (Yurtdışında Bırakılan İhracat Bedelinin Kur Değerlenmesi Gerektiği)

o KUR DEĞERLEMESİ (Yurtdışında Bırakılan İhracat Bedellerinin Kur Değerlemesi)

Özet : İhracat nedeniyle doğan ve döviz cinsinden olan alacakların yurda getirilmesi zorunlu olmayan yüzde yirmisi dönem sonu itibariyle değerlemeye tabi tutulması gerektiği hakkında.

İstemin Özeti: Dış ticaret ve pazarlama alanında faaliyet gösteren davacı şirketin, ihracat nedeniyle doğan ve döviz cinsinden olan alacaklarının yurda getirilmesi zorunlu olmayan yüzde yirmisine ilişkin kısmını yıl sonu itibarıyla değerlemeye tabi tutmadığı belirtilerek 1985 yılı için adına ikmalen salınan kurumlar vergisi ve kesilen kaçakçılık cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

Davayı inceleyen Ankara 1. Vergi Mahkemesi 15.1.1990 günlü ve E: 1989/291, K: 1990/27 sayılı kararıyla; davacı şirket tarafından 1983-1984-1985 ve 1986 yıllarında yapılan ihracat bedellerinin bir kısmının yurda getirilmediğinin ihtilafsız olduğu, çözümlenmesi gereken hususun, kambiyo mevzuatı gereği yurda getirilmeyen bu dövizlerin, belge ibraz edilmemesine rağmen ilgili yılda tahsil edilerek yurt dışında kullanıp kullanılmadığı, başka bir deyişle kambiyo mevzuatı uyarınca ihracatçının serbest tasarrufuna bırakılan dövizin vergi hukuku açısından vergiye tabi olup olmadığına ilişkin olduğu, davacı şirketin, bu ihracatlarla ilgili olarak yurt dışında yapılan giderler nedeniyle defter ve belgelerinde hiç gider kaydı bulunmadığını ileri sürdüğü, bir gelir elde ediliyorsa bu gelir için bazı giderlerin yapıldığının da kabulü gerektiği, inceleme raporunda şirketin yurt dışında harcama yaptığı kabul edilmekle birlikte harcamanın miktarının şirket sermayesinden fazla olması ve harcamalara ilişkin belge ibraz edilmemesi nedeniyle kabul edilmediğinin belirtildiği, ancak bu dövizlerin kambiyo mevzuatı gereği ihracatçının serbest tasarrufuna bırakıldığının açık olduğu, bir gelirin elde edilmesi için mutlaka gider yapılması gerektiği düşünüldüğünde ihtilaf konusu dövizlerin ilgili yıllarda tahsil edilip gider olarak kullanıldığının kabulü gerektiği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir.

Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi E: 1990/3788, K: 1993/1258 sayılı kararıyla; ihracatçının serbest tasarrufuna bırakılan ihracat bedeli alacağın % 20'sinin kambiyo mevzuatı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri karşısında, işletmenin gelirini teşkil edeceği ve değerlemeye tabi tutulacağında kuşku bulunmadığı, bu tutarın ihracatın gerçekleştiği tarihteki Türk Lirası değeriyle kayıtlara alacak olarak intikali ve işletmeden çekme ya da harcama suretiyle tasarruf edildiği tarihteki kur üzerinden de değerlendirilerek kur farkının yine gelir olarak kayıtlara intikalinin sağlanması gerektiği, kayıtlarda böyle bir işlem bulunmadığına ve yabancı para cinsinden alacak olarak görünen bu tutarın, üç ay içinde bozdurulması zorunluluğu da olmadığına göre böyle bir kayda yer verilinceye kadar her değerleme günü itibarıyla değerlendirilerek oluşan kur farklarının gelirler arasına ithali gerektiği, mahkemece, döviz cinsinden olan bu alacakların yüzde yirmisine ilişkin kısmının dönem içinde harcanmış olabileceğinin kabulünün hakkaniyete uygun olacağından söz edilerek tarhiyatın kaldırılmasında isabet görülmediği gerekçesiyle mahkeme kararının bozulmasına karar vermiştir.

Ankara 1. Vergi Mahkemesi 8.6.1995 günlü ve E: 1994/701, K: 1995/1262 sayılı kararıyla; konuya ilişkin Bakanlar Kurulu kararlarının, ilgililerin serbest tasarrufuna bırakılan dövizlerin ne şekilde kullanıldığının kambiyo mevzuatı bakımından araştırmadığı, vergi mevzuatı yönünden ilgilinin beyanına itibar edilmesi gerektiği, bu dövizlerin ihraç yıllarında tahsil edilip harcandığının beyan edildiği, bu durumun aksi iddia edilerek tarhiyat yapılamayacağı, şirketin ihracat yaptığı tarihte, faturada yazılı döviz tutarlarını o günkü döviz kurlarından değerleyerek ihracat bedelinin tamamını kayıtlarına gelir kaydettiği, daha sonra yurda getirilip bir bankaya satılması gereken dövizlerin bozdurulduğu günün kuruna göre değerlendirilip kur farkının ayrıca gelir yazılmadığı, yurda getirilmeyen dövizlerin belgesi temin edilemeyen yurtdışı harcamalarda kullanıldığı, Bakanlar Kurulu kararıyla bu ve benzeri hususlar gözönüne alınarak ihracattan elde edilen dövizin % 20'sinin ilgilinin serbest tasarrufuna bırakıldığı gerekçesiyle bozma kararına uymayarak ilk kararında direnmiştir.

Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmektedir.

Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Tetkik Hakimi H.G.Y.'nin Düşüncesi: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 280 inci maddesi yabancı para cinsinden alacakların değerlemesini zorunlu kılmıştır. Bu açıdan kambiyo mevzuatı uyarınca ihracat bedellerinin bir kısmının tahsilinin ve yurda getirilmesinin serbest bırakılmış olmasının önemi bulunmamaktadır. İhracatçı kurumun yurda getirmek zorunda olmadığı dövizlerin fiili ihraç tarihindeki değeriyle tahsilat veya dönem sonu bilançosunun düzenlendiği tarih itibarıyla değeri arasındaki fark, kurum kazancında bir artışa neden olacağından, bu miktar üzerinden vergi hesaplanacaktır. Olayda davacı şirket fiili ihraç tarihi ile bilançonun düzenlendiği tarih arasındaki kur farkını kayıtlara intikal ettirmemiş, dolayısıyla kurum kazancı bu kadar eksik beyan edilmiştir. Bu itibarla belirlenen matrah farkı yerinde olduğundan aksi yöndeki mahkeme ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı N.A.'nın Düşüncesi: İhracatçının serbest tasarrufuna bırakılan % 20 ihracat bedeli alacak kambiyo mevzuatı ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca işletmenin gelirini teşkil edeceğinden 213 sayılı Kanun'un 280. maddesi uyarınca değerlemeye tabi tutularak ihracat dolayısıyla doğan döviz alacağının ihracatın gerçekleştiği tarihteki Türk Lirası değeriyle kayıtlara alacak olarak intikali, tasarruf edildiği tarihteki kur üzerinden değerlendirilerek doğacak kur farkının da yine gelir olarak kayıtlara yazılması gerekmektedir.

Ancak, yükümlü şirket tarafından bu miktarın tahsil edilip yurtdışı harcamalara tahsis edildiği ileri sürülerek harcamalara ilişkin bazı belgeler ibraz edilmiş bulunduğundan döviz cinsinden olan bu alacakların yüzdeyirmisine ilişkin kısmının tamamının matrah farkı olarak alınmasında isabet görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulü ile harcamalara ilişkin belgeler dikkate alınarak yeniden bir karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Türk milleti adına hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: Türk parasının kıymetini koruma mevzuatı uyarınca ihracatı teşvik amacıyla ihracat bedeli dövizlerin % 20'sinin yurda getirilmesi konusunda ihracatçılara serbesti tanınmış, ihracatçılar söz konusu dövizlerin yurda getirilme süresi açısından herhangi bir kısıtlamaya tabi tutulmamışlardır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 280 inci maddesinde yabancı paraların borsa rayici ile değerleneceği, borsa rayicinin tekerrüründe muvazaa olduğunun anlaşılması durumunda bu rayiç yerine alış bedelinin esas alınacağı, yabancı paranın borsada rayicinin olmaması halinde ise değerlemeye uygulanacak kurun Maliye Bakanlığınca tespit olunacağı öngörülmüştür.

Davacı şirketin ilgili yıl defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu muhtelif yıllarda yapılan ihracatlarla ilgili olarak yurda getirilmesi zorunlu olmayan ihracat bedelinin yüzde yirmisinin tahsil edlmediği ve ilgili yılların bilançosunda dövizli alacak olarak yer aldığı tespit edilmiştir.

İhracatçıların gerçekleştirdikleri ihracat dolayısıyla elde ettikleri gerçek gelir ihracat bedeli dövizlerin tamamı olup, döviz kurlarındaki yükselme nedeniyle ihracat bedelinden kaynaklanan kurum kazancında meydana gelen artış da vergiye tabi olacaktır. Vergilendirilecek miktar, ihracatın yapıldığı tarihte geçerli olan döviz kuru ile tahsilat ya da tahsilat söz konusu değilse dönem sonundaki döviz kuru arasındaki müsbet farktır. Davacı şirketin ilgili yıl bilançosunda ihracat bedelinin yüzde yirmisi dövizli alacak olarak gösterilmiş olup, işletmenin alacağı olan bu dövizlerin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 280 inci maddesi uyarınca değerlemeye tabi tutulacağı açıktır. Davacı kurum tarafından bu dövizlerin ilgili yıllarda tahsil edilip harcandığı iddia edilmekle birlikte bu iddiayı doğrulayacak kayıtlara defter ve belgelerde yer verilmemiştir. İhracat bedellerinin tahsil edildikleri günde geçerli olan döviz kuru üzerinden hesaplanarak kayıtlara yansıtılması ve bir harcama söz konusu ise harcamanın niteliğine göre ilgili bölümlere kaydedilmesi gerekmektedir. Bu işlemler gerçekleştirilmediği müddetçe soyut iddialara itibar edilemeyeceğinden tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Bu nedenle, Ankara 1. Vergi Mahkemesinin 8.6.1995 günlü ve E: 1994/701, K: 1995/1262 sayılı ısrar kararının BOZULMASINA, 23.5.1997 gününde oybirliği ile karar verildi.