Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Davacı belediye başkanlığı tarafından genel insan sağlığım korumak ve tedavi maksadıyla işletilen, bu nedenle de kurumlar vergisinden muaf olan kaplıca işletmesinin yanında faaliyet gösteren otel işletmesinin kanunda belirtilen amaçlarla çalışması ve kaplıcanın mütemmim cüz'ü olması söz konuşu olmayacağından Kurumlar Vergisi muafiyetinden yararlanması sözkonusu olmaz. İstemin Özeti: Davacı Belediye tarafından kaplıca ile birlikte işletilen otel ve lokantada elde edilen gelirin beyan edilmediği görüşüyle 1998 yılı için resen kurumlar vergisi salınmış, kaçakçılık cezası kesilmiştir. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Vergi Mahkemesi kararıyla; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 7. maddesinin 4. bendinde, kamu idare ve müesseseleri tarafından genel insan ve hayvan sağlığım korumak ve tedavi maksadıyla işletilen hastane, nekahathane, klinik? dispanser, prevantoryum, sanatoryum, çocuk bakımevleri, hayvan hastaneleri ve dispanserleri, hayvan bakımevleri, veteriner, bakteriyoloji, seroloji ve distofajin gibi müesseselerin, kurumlar vergisinden muaf olduğunun hükme bağlandığı, davacı belediyenin tedavi için gelenlere kaplıca işletmesinin yanında otelcilik ve lokanta hizmeti verdiği, otel ve lokantadan dışarı çıkmadan kaplıcaya geçilebildiği, bu tesislerin komple bir tesis olduğu, insan sağlığım koruma ve tedavi maksadıyla işletilen kaplıcaların tedavi için gelen kişilere iyi bir hizmet verilmesi ve tedaviden istenilen neticenin gerçekleşebilmesi için hastaların iyi bir yerde ikamet ve beslenmelerini sağlayacak yere ' ihtiyaçları olacağı, Sağlık ve Sosyal Yardım Bakanlığısın 29.04.1986 tarih ve 5291 No.lu yazısından, davacı belediyeye ait kaplıcanın insan sağlığım koruduğunun kabul edildiği, bu durumda kaplıcaya bağlı otel ve lokanta işletmesinin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanması gerektiği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemi üzerine Danıştay kararıyla; 5422 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1. Maddesinde, iktisadi kamu müesseselerinin kazançlarının kurumlar vergisine tabi olduğu ve kurum kazancının gelir vergisi mevzuuna giren gelir unsurlarından terekküp edeceğinin belirlendiği, 4'üncü maddesinde, devlete, özel idarelere, belediyelere ve diğer kamu idareleri ve müesseselerine ait ve tabi olup faaliyetleri devamlı bulunan birinci maddenin (A) ve (B) işaretli bentleri haricinde kalan ticari, sınai ve zirai işletmelerin iktisadi kamu müesseseleri olduğu, bunların kazanç gayesi gütmemeleri, faaliyetin kanunla tevdi. edilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, müstakil muhasebeleri ve kendilerine tahsis edilmiş sermayelerinin veya işyerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerine tesir etmeyeceğinin öngörüldüğü, aynı Kanunun 7. maddesinde muaflıkların sayıldığı, 4. bendinde, kamu idare ve müesseseleri tarafından işletilen kaplıcanın kurumlar vergisinden muaf olduğu konusunda taraflar arasında bir ihtilaf bulunmadığı, otel ve lokanta işletmesi genel insan sağlığım korumak maksadıyla işletilmediği gibi bu amaca yönelik olarak faaliyet gösteren kaplıca işletmesinin mütemmim cüzi niteliği taşımadığı, faaliyeti vergi konusuna giren ve muafiyet tanınmamış bu işletmelerin kurumlar vergisi mükellefi olmalarının tabi olduğu, anılan işletmelerin sadece kaplıca müşterilerine hizmet vermediği, dışarıdan gelen insanlara da hizmet sunduğu, bu durumda kazançları üzerinden vergi ödemeleri gerektiği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar veren mahkeme kararının bozulmasına karar vermiştir. Bozma kararı uyarınca dosyayı yeniden inceleyen Vergi Mahkemesi kararıyla, otel işletmesinden dolayı yapılan tarhiyatla ilgili olarak ilk kararındaki gerekçelerle ısrar etmiş, lokanta işletmesi için ise Danıştay bozma kararma uyarak, lokanta işletmesinin genel insan sağlığım korumak ve tedavi maksadıyla işletilmediği gibi bu amaca yönelik faaliyet gösteren kaplıcanın mütemmim cüzi niteliği taşımadığı, bu işletmenin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanamayacağı, ancak lokanta işletmesine ilişkin olarak 1998 yılında elde edilen hasılatın giderlerin yansı kadar olduğu, bu durumda ortada vergilendirilecek kurum kazancı bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Mahkemenin bu kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş, istem ncelenmek üzere dosya kendisine havale edilen Danıştay Dördüncü Dairesi, kararı direnme niteliğinde görerek dosyayı kurulumuza göndermiştir. Karar: 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1. Maddesinde iktisadi kamu müesseselerinin kazançlarının kurumlar vergisine tabi olduğu, 4. maddesinde iktisadi kamu müesseselerinden ne anlaşılması gerektiği belirtilmiş, 'Muaflık ve istisnalar' başlıklı 7. maddesinin 4. bendinde de kamu idare ve müesseseleri tarafından genel insan ve hayvan sağlığım korumak ve tedavi maksadıyla işletilen hastane, nekahathane, klinik, dispanser, prevantoryum, sanatoryum, çocuk bakımevleri, hayvan hastaneleri ve dispanserleri, hayvan bakımevleri, veteriner, bakteriyoloji, seroloji ve distofajin gibi müesseselerin kurumlar vergisinden muaf olduğu öngörülmüştür. Davacı belediye tarafından işletilen kaplıcanın genel insan sağlığım koruma ve tedavi maksadıyla faaliyet gösterdiği ve bu nedenle de kurumlar vergisinden muaf olduğu hususu tartışmasızdır. Tartışmalı olan nokta, otel işletmesinin kanunda belirtildiği gibi genel insan sağlığım ilgilendiren konuda faaliyet göstermesine karşın, bu amaçla hizmet veren kaplıca işletmesinin mütemmim cüzi olup olmadığıdır. Davacı belediye başkanlığının, kaplıcanın kurumlar vergisinden muaf tutulması istemiyle Maliye Bakanlığına yaptığı başvuru üzerine Maliye Bakanlığı, belediye başkanlığının işlettiği kaplıcanın Kurumlar Vergisi Kanununun 7. maddesinin 4. bendinde belirtilen müesseselerden hangisine girdiği ve bu tür tedavi kurumlarında, hangi niteliklerin arandığının Sağlık Bakanlığından bildirilmesini istemiştir. Sağlık Bakanlığının konuya ilişkin yazısında ise daha çok tedavinin gerçekleştirilmesi için zorunlu araçlara ve yerlere önem verildiği görülmektedir. Bunlar fizik tedavi araçları, hususi banyolar, umumi havuzlar, duşlar, masaj kısımları ve benzeri yerlerdir. Kuşkusuz insanlara daha iyi hizmet verebilmek için kaplıca ile birlikte otel işletmesine de ihtiyaç vardır. Ancak otelin varlığı ya da yokluğu tedavinin yapılmasını etkilememektedir. Kaplıcada tedavi görenlerin otelde kalma zorunlulukları bulunmadığı gibi otelde konaklayan herkesin de kaplıcadan yararlanması gerekmemektedir. Bunlar tamamen birbirinden farklı işletmeler olup sunulan hizmetin niteliğini artırma özelliğine bakılacak otel ile kaplıcanın komple bir tesis olduğu, dolayısıyla kurumlar vergisinden muaf olan kaplıca işletmesinin yanısıra otelinde bu muafiyetten yararlanması gerektiğini söylemek mümkün değildir. Bu itibarla otel işletmesinin kurumlar vergisinden muaf olduğu belirtilerek tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. Vergi Dairesi müdürlüğünüm diğer iddiaları, kararın bozulmasın) gerektirir nitelikte bulunmamaktadır. Bu nedenle vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderine ilişkin hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, oyçokluğu ile karar verilir.