Danıştay onbirinci Daire

Mükelleflerin taşınmaz satışlarında vergiden kaçınmak amacıyla tapudaki işlemlerde düşük bedel beyan ettikleri bilinen bir gerçek olup, bu nedenle alıcının taşınmazları tapudaki bedel üzerinden aldığı yolundaki ifadesinin tam olarak gerçeği yansıttığı da ileri sürülemez. İstemin Özeti: 1992 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu yıl içinde satılan taşınmazlara ait beyanların düşük olduğundan söz edilerek yapılan hesaplama sonucu bulunan matrah farkı üzerinden yükümlü adına Temmuz dönemi için kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarh edilmiştir. Vergi Mahkemesi kararı ile; yükümlünün ilgili yılda satışı yapılan taşınmazlar için tapuda gösterdiği satış değerlerinin düşük olduğu, ifadelerine başvurulan kişilerin de bu durumu doğruladıkları belirtilerek inceleme ile saptanan matrah üzerinden tarhiyat yapıldığı, ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık olan alıcının, taşınmazları tapuda yazılı bedel üzerinden aldığım beyan ettiği, bu itibarla olayla ilgisi olmayan kişilerin ifadeleri esas alınarak belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyatta isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaçakçılık cezalı katma değer vergisini terkin etmiştir. Mal Müdürlüğü, inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatın yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir. Karar: Temyiz konusu, inşaat müteahhitliği yapan yükümlünün 1992 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu yıl içinde satılan taşınmazlara ait beyanlarının düşük olduğundan söz edilerek yapılan hesaplama sonucu bulunan matrah farkı üzerinden Temmuz dönemi için tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisini terkin eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir. 213 sayılı Kanunun 'Vergi kanunlarının uygulanması ve ispat' başlıklı 3. maddesinin B ispat bölümünde, 'vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarata aittir.' hükmüne yer verilmiştir. Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 267. maddesinde emsal bedel, gerçek bedeli belli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak saptanamayan bir alın değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmıştır. Bu tanımlama ile emsal bedele rayiç değere eş bir değer verildiği açıktır. Bu nedenle gayrimenkullerin değerlemesinde 267. maddenin 1. Ve 2. Bent hükümlerinde yeralan ortalama fiyat esası ile maliyet bedelinin esas alınmasına olanak bulunmadığı ortaya çıkmaktadır. Anılan madde hükmünden anlaşılacağı üzere emsal bedel malın satış bedeli yerine geçecek bir ölçü niteliğinde olup, malın maliyet bedeli veya iptidai maddelerin değerinin doğrudan emsal bedeli olarak kabulüne olanak bulunmamaktadır. Ayrıca takdir esasına göre emsal bedeli saptanırken, emsal bedelinin bir satış bedeli olduğu düşünülerek takdirde kullanılacak donelerin gerçek satış fiyatının tespitine yönelik bulunması gerekmektedir. Olayda ise, inceleme elemanınca satışı yapılan taşınmazları satın alan kişinin ifadesine başvurulduğunda, bu kişi taşınmazları, tapudaki alış bedeli olarak gösterilen 128.160.000 TL bedelle aldığım ifade etmiş olup, inceleme elemanınca bu beyan yeterli görülmeyerek, iş haninin asıl sahibi olan kişinin ifadesine de başvurulmak istenmiş ise de, bu kişinin ölmüş olması nedeniyle damadının verdiği ifadede ihtilaf konusu satış işleminin 800 milyon liraya yapıldığım beyan etmesi ve bu beyanın pasajın tadilatım yapan şahsın ifadesiyle de teyidi karşısında satışın düşük gösterilerek vergi kaçırıldığı kanaatine ulaşılmıştır. Bunun üzerine, taşınmazların maliyet bedeli hesaplanıp, bu maliyet bedeline ilgili dönemde geçerli olan % 25 kar oranı uygulanmak suretiyle taşınmazların toplam satış değerinin 470.337.506 TL olarak tespit edildiği, bu toplam satış tutarının içinde ise 1992 yılı Temmuz döneminde satışı yapılan konutların ve işyerlerinin değerleri 241.631.952 TL olduğundan bu miktara göre sözkonusu döneme ait katma değer vergisi beyannamesinin yeniden düzenlenmesi sonucu bulunan matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmıştır. Mahkeme her ne kadar konuyla ilgisiz kişilerin ifadelerine dayanılarak tarhiyat yapıldığı kanaatine ulaşmışsa da, olayda satışı yapan kişiyle doğrudan ilişkisi olan şahsın verdiği ifade taşınmazların düşük bedelle satıldığına karine kabul edilerek taşınmazların bedellerinin hesaplanması sonucunda bulunan matrah farkı üzerinden tarhiyat yapıldığından mahkemenin konuya ilişkin bu tespitinde isabet bulunmamıştır. Öte yandan, uygulamada, mükelleflerin taşınmaz satışlarında vergiden kaçınmak amacıyla tapudaki işlemlerde düşük bedel beyan ettikleri ilinen bir gerçek olup, bu nedenle alıcının taşınmazları tapudaki bedel üzerinden aldığı yolundaki ifadesinin gerçeği tam olarak yansıttığı da ilen sürülemez. Bu durumda, mahkemece olayın, 213 sayılı Kanunun 3/B maddesinde yeralan hükümler boyutunda değil, taşınmazların emsal bedellerinin hesaplanmasında 213 sayılı Kanunun 267. maddesinde belirtilen esaslara uyulup uyulmadığı yönünden irdelenmesi gerekeceği hususu tartışmasızdır. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının yukarıda belirtilen ilkeler doğrultusunda yeniden bir karar verilmek üzere bozulmasına oyçokluğu ile karar verildi (*). (*) ayrışık OY: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerekeceği görüşüyle çoğunluk kararma katılmıyorum.