Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Vergi Usul Kanununun 11. maddesinde düzenlenen müteselsil sorumluluğun uygulanabilmesi için, vergi tevkifatı yapılmadığının inceleme raporu düzenlenmek suretiyle somut olarak ortaya konulması gereklidir. Müteselsil sorumluluk koşullarının oluşmadığı durumlarda tarhiyat yapılamaz. İstemin Özeti: Doğrudan üreticiden satın aldıkları kutlu pamuk bedellerinin ödenmesi sırasında vergi tevkifatı yaparak muhtasar beyanname ile vergi dairesine beyan etmeyen ... Mal Müdürlüğünün gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olan ... ve ... isimli tacirlerden kutlu pamuk satın alan davacı adına, anılan kişilerce yapılmayan vergi tevkifatı dolayısıyla Vergi Usul Kanununun 11. maddesinde düzenlenen müteselsil sorumluluk uyarınca, 1989 yılının Ekim ayı için ikmalen gelir (stopaj) vergisi salınmış, kaçakçılık cezası kesilmiştir. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Vergi Mahkemesi kararıyla; kendi imzasını içeren tutanakla vergi tevkifatı yapmadığım beyan eden yükümlü adına Gelir Vergisi Kanununun 94/A maddesi uyarınca salınan vergide isabetsizlik bulunmadığı ancak, matrahın davacının defter ve belgeleri üzerinde yapılan vergi incelemesiyle saptanmış olması nedeniyle, tarhiyata kaçakçılık cezası yerine kusur cezası uygulanması gerektiğin! belirterek vergi aslının onanmasına, kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesine karar vermiştir. Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi kararıyla; Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin ilk fıkrasının 13. bendinde, çiftçilerden satın alınan zirai mahsuller için yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılmasının öngörüldüğü, Vergi Usul Kanununun 11. maddesinin üçüncü fıkrasında da, vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmemesinden alım satıma taraftar olanlar ile hizmetten yararlananların, aralarında zımmen dahi irtibat olduğu tespit edilenlerin, müteselsilen sorumlu olduklarının belirtildiği, uyuşmazlığın tüccar vasfım haiz kişilerden tarımsal ürün alımı yapan davacının, vergi tevkifatının yapılmamış elması nedeniyle müteselsilen sorumlu tutulmasından kaynaklandığı ancak, Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesi uyarınca tüccardan mal alımı dolayısıyla davacının vergi tevkifatı yapmak zorunluluğu bulunmadığı gibi Vergi Usu! Kanununun 11. maddesinde yapılan düzenlemeye göre çiftçi dışındaki kişi ve kuruluşlardan mal alımı yapanların müteselsil sorumluluk kapsamında kabul edilemeyecekleri, bu durumda gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olan tacir vasfım haiz kişilerden zirai ürün satın alan davacının, ne vergi tevkifatı yapmak zorunluluğundan ve ne de satıcıların üreticiden yaptıkları alım sırasında vergi tevkifatı yapılarak vergi dairesine yatırılmamış olmasından dolayı müteselsilen sorumlu olduğunun kabul edilemeyeceği gerekçesiyle, Ma! Müdürlüğü temyiz istemini reddetmiş, davacı temyiz istemin! kabul ederek Vergi Mahkemesi kararım bozmuştur. Bozma kararma uymayan, Vergi Mahkemesi kararıyla; Vergi Usul Kanununun 11. maddesinde, alım satıma taraf olanların ve aralarında zımnen dahi olsa irtibat bulunanların müteselsilen sorumluluklarının ön görüldüğü, müteselsil sorumluluğun koşulları, sınırları ve konuya ilişkin usul ve esasların belirlenmesi hususunda Maliye Bakanlığına tanınan yetki uyarınca yayımlanan 151 ve 153 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılan düzenlemeler karşısında, davacının müteselsilen sorumlu tutulmasında isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle, ilk kararında direnmiştir. Direnme kararı taraflarca temyiz edilmektedir. Davacı, müteselsilen sorumlu tutulamayacağım, Vergi Dairesi Müdürlüğü, tarhiyata kaçakçılık cezası uygulanmasının yasaya uygun olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedirler. Karar: Gerçek usulde gelir vergisi yükümlüsü olan iki tüccardan kutlu pamuk satın alan davacı adına, Vergi Usul Kanununun 11. maddesinde öngörülen müteselsil sorumluluğa ilişkin düzenlemeye dayanılarak ve söz konusu ürünün çiftçiden satın alınması sırasında vergi kesintisi yapılmamış olması nedeniyle salınan gelir (stopaj) vergisin! onayan, kesilen kaçakçılık cezasını kusura çeviren Vergi Mahkemesi direr me kararı temyiz edilmiştir. Vergi Usul Kanununun 11. maddesinin 3239 sayılı Kanunla eklenen üçüncü fıkrasında; mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülüklerim yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmesinden, alım satıma taraf olanlar ile hizmetten yararlananların aralarında zımnen dahi olsa irtibat olduğu tespit olunanların müteselsilen sorumlu tutulacakları öngörülmüş, aynı maddeye 3239 sayılı Kanunla eklenen beşinci fıkrada da, müteselsil sorumluluğun şartları, sınırları ve bu konuya ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği açıklanmıştır. Kanunun tanıdığı bu yetki uyarınca müteselsil sorumlulukla ilgili olarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan 151, 152 ve 153 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde, konunun uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiş, kapsamı, sınırları ve uygulamanın nasıl yapılacağına dair açıklamalara yer verilmiştir. Buna göre müteselsil sorumluluk uyarınca alım satıma taraf olan veya hizmetten yararlanan mükellefler hakkında müteselsil sorumluluk esasına göre işlem yapılabilmesi ve ziyaa uğratılan veya beyan edildiği halde ödenmeyen bir vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinin, müteselsil sorumludan istenebilmesi için müteselsilen sorumlu tutulacak kişinin ve bu sorumluluğu gerektiren olayın, bir vergi inceleme raporuyla tespiti gereklidir, bir inceleme raporu olmaksızın müteselsil sorumluluğa dayanılarak bir işlem yapılmasına olanak bulunmadığı gibi ... söz konusu gelir vergisi tevkifatı, çiftçilerden satın alınan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden yapılacağından, müteselsilen sorumlu tutulacak kişinin ödenmemiş vergiden nasıl ve hangi nedenle sorumlu olacağının açık bir şekilde ortaya konulmasının zorunlu olduğu da zaten sözü edilen Genel Tebliğlerde açıklanmış bulunmaktadır. Olayda, tacir sıfatıyla zirai ürün alım satımıyla uğraşan davacının, ihtilaflı dönemde ... Mal Müdürlüğünde gerçek usulde gelir vergisi mükellefiyet kayıtları bulunan ... ve ... isimli tacirlerden Vergi Usul Kanununa uygun düzenlenmiş faturalarla satın aldığı kutlu pamuklar nedeniyle, adı geçen şahısların söz konusu ürünlerin çiftçiden alımı sırasında vergi tevkifatı yapıp vergi dairesme yatırmadıkları kabul edilerek düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak müteselsilen sorumlu tutulduğu ve adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır. Yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda olay incelendiğinde, davacının kutlu pamuk satın aldığı kişilerin, bu ürünleri doğrudan üreticiden alıp almadıkları, bu ürünlerin çiftçiden alış bedeli üzerinden vergi tevkifatı yapılıp yapılmadığı ve ihtilaflı dönemde davacıya satılan zirai ürünün bu şahıslarca hangi dönemde alınmış olduğu hususlarının, bu şahıslar nezdinde yapılmış bir incelemeyle tespit edilmediği ve dolayısıyla davacının müteselsilen sorumlu tutulabilmesi için gereken koşulların oluşturulmadığı saptanmaktadır. Bu durumda, müteselsil sorumluluk esasına göre işlem yapılabilmesi için kanunda ve kanuna dayanılarak yayınlanan Genel Tebliğlerde yapılan açıklamaların gerekli kıldığı saptamalar yapılmadan davacı adına müteselsil sorumluluk esasına göre vergi salınması mümkün değildir. Vergi Mahkemesinin ilk kararının, kesilen kaçakçılık cezasının kusura çevrilmesine ilişkin hüküm fıkrasına Vergi Dairesi Müdürlüğü, tarafından yapılan temyiz başvurusu ve bu karara karşı yapılan karar düzeltme başvurusu Danıştay Dördüncü Dairesince reddedilmiş olduğundan, söz konusu hüküm fıkrası vergi idaresi yönünden kesinleşmiştir. Mahkemenin ilk kararının yükümlü lehine bozulmasından sonra verilen ısrar kararının varlığı, aynı hüküm fıkrasının yeniden temyizen incelenmesine olanak sağlamayacağından Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından yapılan temyiz başvurusunun kabulüne olanak bulunmamaktadır. nedenlerle davacı temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına, Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından yapılan temyiz başvurusunun kabulüne olanak bulunmamaktadır. Bu nedenle davacı temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına, Vergi Dairesi Müdürlüğü temyiz isteminin reddine, oyçokluğu ile karar verildi . KARŞI OY: X 213 sayılı Vergi Usul Kanununun, 11. maddesinin 3239 sayılı Kanunla eklenen üçüncü fıkrasında; mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülükleri yerine getirmemeleri halinde verginin ödenmesinden, alım satıma taraf olanlar ile hizmetten yararlananların, aralarında zımnen dahi olsa irtibatta olduğu tespit olunanların müteselsilen sorumlu olacakları kuralına yer verilmiştir. Bu kural uyarınca, zirai ürün satın alan kimse, bu ürünleri kimden satın alırsa alsın, satıcının tacir olması durumunda dahi alışlarında vergi kesintisi yapıp yapmadığım araştırma zorunluluğu bulunmaktadır. Satıcının bu ürünleri satın almaşı sırasında vergi kesintisi yapılmadığı kanısına varması halinde kendisinin vergi kesintisi yapması, kendisi bu ürünleri satarken de bu belgeyi göstermesi gerekmektedir. Aksi halde satıcının ürün sattığı kişiler de ürün bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapmak zorundadır. Olayda, davacı, satıcının ürün sattığı kişi konumundadır. Dolayısıyla zirai ürünü satın alırken, kendisine satış yapan kimsenin alış sırasında vergi kesintisi yapmadığı kanısına varırsa, kendisi bu kesintiyi yapacak ve vergi dairesine ödeyecektir. Müteselsil sorumluluk kurumunun böyle anlaşılması gerekirken, satıcıların alışlarında vergi kesintisi yapıp yapmadıklannın inceleme ile saptanması gerekeceği görüşü kanun hükmünün yanlış yorumlanması sonucunu doğurur. Öte yandan, yukarıda sözü edilen 11. maddenin son fıkrası uyarınca, müteselsil sorumluluğun şartları, sınırları ve bu konuya ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir. Maliye Bakanlığı bu yetkiye dayanarak yayınladığı 153 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde konu ile ilgili düzenlemeler getirmiştir. Anılan tebliğin 3. Bölümünde; zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişilerden satın alınması halinde, ürünü satın alanların, bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapıldığına kanaat getirirlerse gelir vergisi tevkifatını yapmayabilecekleri, düzenlemesine yer verilmiştir. Dosyanın incelenmesinden, davacıya satılan tarımsal ürün bedelleri üzerinden, satıcının alım sırasında, vergi kesintisi yapmadığı, satıcılar tarafından düzenlenen taahhütname ile faturalardan açıkça anlaşılmaktadır. ... Müdürlüğünün 11.6.1990 günlü ve ... sayılı yazısı da bu hususu açık bir biçimde vurgulamaktadır, Bu durumda, davacının vergiyi doğuran bu olayda müteselsil sorumlu olduğu kuşkusuz bir biçimde ortaya çıkmaktadır. Bu açıklamalar karşısında davacının müteselsil sorumlu sıfatıyla vergilendirilmesi gerekirken aksi yönde verilen kararda yasalara uygunluk bulunmadığı görüşü ile aksine verilen çoğunluk kararma katılmıyoruz. XX Yükümlünün temyiz isteminin Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararında yeralan hukuksal nedenler ve gerekçe ile kabulü gerektiği görüşüyle, kararın bu husustaki hüküm fıkrasının gerekçesine katılmıyoruz.