Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu

Bankalar tarafından 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20. maddesine göre kurulmuş olan munzam sandıklara aynı Kanunun 73 ve 78. maddelerinde öngörülen hadlerin üzerinde kesilen primlerle, işverence adı geçen sandıklara ödenen işveren katılım paylarının, ücretin matrahına dahil edilmesi gereklidir. İstemin Özeti: Banka personeline yapılan ücret ödemelerinden 506 sayılı Yasanın geçici 20. maddesine göre kurulan özel emekli sandığına anılan kanunun 73 ve 78. maddelerinde öngörülen hadlerin üzerinde kesilen prim tutarının gelir vergisi matrahına dahil edilmediğinin tespiti üzerine Haziran 1988 ayı için davacı banka adına gelir (stopaj) vergisi salınmış, kaçakçılık cezası kesilmiştir. Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Vergi Mahkemesi Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin ikinci fıkrasında emekli sandığının veya sosyal sigortalar kurumunun Türkiye’de bulunması koşuluyla emekli aidatı veya sigorta primlerinin gayrisafi ücretten indirilebilmesinin kabul edildiği, 506 sayılı Yasanın Geçici 20. maddesinde, uyuşmazlığa konu primlerin anılan Yasanın 73 ve 78. maddelerinde belirlenen oran ve tutarları aşamayacaklarına ilişkin bir hüküm bulunmadığı, aksine bu sandıklara kanunda belirtilen yardımları sağlayacak birer tesis haline getirilmesi yükümlülüğü yüklenerek, sözkonusu primlerin alt sınırının belirlendiği, üst sınır için bir kısıtlama getirilmediği gerekçesiyle kaçakçılık cezalı vergiyi kaldırmıştır. Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi vermiş olduğu kararıyla; Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin ilk fıkrasında ücretin safi tutarının nasıl hesaplanacağı Delirtildikten sonra 2 numaralı bendinde Türkiye’de bulunan emekli sandığına veya sosyal sigorta kurumlarına ödenen aidat veya primlerin işverence sağlanan menfaatler toplamından indirilmesinin öngörüldüğü, Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20. maddesine yöre, bu kanunun yürürlük tarihine kadar aralarında bankaların da bulunduğu bir kısım kuruluşların personeline; malullük, yaşlılık ve ölümlerinde yardım yapmak üzere tesis veya dernek olarak kurulmuş bulunan sandıkların, bu kanunun yayımı tarihinden itibaren en geç altı ay içinde maddede belirtilen şartlara uygun birer tesis haline getirildiklerinde, sözkonusu personelin bu kanun uygulamasında sigortalı sayılmayacaklarının belirtildiği, aynı Kanunun 73. maddesinde işçi ve işverenin ödeyecekleri prim oranları, 78. maddesinde de prim. hesabına; esas taban ve tavan ücret miktarının tayin ve tespit edildiği, bu durumda, Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20. maddesine göre kurulan emekli ve yardım sandıkları, Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin 2 numaralı bendinde sözü edilen kuruluşlardan olmakla beraber, bu sandıklara işçi ve işveren payı olarak ödenecek prim tutarının üst sınırı yönünden farklılık göstermesine imkan tanınmadığı, aksine düşünüşün vergide adalet ve eşitlik ilkeleriyle bağdaşmayacağı, Gelir Ver gisi Kanununun 63. maddesinin 3 numaralı bendinde, şahıs sigortalarına yapılacak prim ödemelerine gerçek ücretin tespiti yönünden getirilen sınırlamanın yanısıra, 23. maddenin 11 numaralı bendindeki emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıklarıyla ilgili sınırlayıcı hükmün, bu amaca yönelik olduğu, 506 sayılı Yasanın geçici 20. maddesine göre kurulan emekli ve yardım sandığına tabi personel için davacı kurum tarafından aynı Kanunun 73 ve 78. maddelerindeki sınırın üstünde ödenen primin ve personelden bu amaçla kesilen prim tutarının, Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesine göre gerçek ücretten indirilmesinin mümkün olmaması nedeniyle sözkonusu tarhiyatın kaldırılmasında isabet görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur. Davacının karar düzeltme başvurusu ise aynı dairece reddedilmiştir. Bozma kararma uymayan Vergi Mahkemesi, ilk kararında direnmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, kurum personeli adına sandığa ödenen fazla prim tutarlarının ücret sayıldığım ve vergi matrahına eklenmesi gerektiğini ileri sürerek kararın bozulmasıni istemektedir. Karar: Uyuşmazlık, 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun Geçici 20. maddesine göre işveren banka tarafından kurulmuş bulunan özel emekli ve yardım sandığına, aynı Kanunun 73. ve 78. maddelerinde belirlenen hadler aşılarak çalışanlardan kesilen primlerle, işverence adı geçen sandıklara ödenen işveren katılma paylarının, Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin 2. bendi hükmüne dayanılarak ücretin gerçek safi değerinin saptanmasında gözönüne alınıp alınmayacağına ilişkindir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin (2) işaretli bendinde, emekli aidatı veya sosyal sigorta primlerim, emekli sandığı veya sosyal sigortalar kurumunun Türkiye’de olması şartıyla, işveren tarafından ücretliye sağlanan menfaatler toplamından indirilmek suretiyle hesaplanacak tutarın ücretin gerçek safi değerini oluşturacağı belirtilmiştir. Banka tarafından kurulan özel emekli sandığı, 193 sayılı Yasanın 63. maddesinin (2) işaretli bendinde sözü edilen sosyal sigortala kurumu niteliğim taşımaktadır. Ancak bu sandığa, 506 sayılı Yasanın sigorta primi oranlarım düzenleyen 73. ve 78. maddelerinde belirlenen oranları aşan oranlarda işçi ve işveren primi ödemekte ve yüksek oranlar üzerinden yapılan bu prim kesintileri yasal bir zorunluluğa da dayaktadır. Hiçbir yasal zorunluluğa dayanmadan sandığa fazla ödenen primlerin benzeri kurumlar arasında farklılıklar göstermesi, değişik yıl ve dönemlerde sandığı genel kurullarının kararıyla bu oran ve miktarların yeniden belirlenmesi karşısında, 506 sayılı Yasanın 73. ve 78. maddelerinde yazılı oranları aşan prim tutarlarının vergilendirilmemesi, vergide eşitlik ve adalet ilkeleriyle bağdaşmamaktadır Nitekim Gelir Vergisi Kanununun 63. maddesinin 3. bendinde, şahıs sigortalarına yapılacak prim ödemelerine gerçek ücretin tespiti yönünden getirilen sınırlamanın yanı sıra, 23. maddenin 11 numaralı bendindeki emekli, maluliyet, dul ve yetim aylıkları ile ilgili sınırlayıcı hükmün, tamamen bu amacı gerçekleştirmek için getirildiği de açıktır. Bu durum karşısında, özel emekli sandığının Türkiye’de bulunduğu ve 506 sayılı Kanunun 73. ve 78. maddelerinde öngörülen hadlerin aşılamayacağına ilişkin herhangi bir hüküm yer almadığından bahisle sandığa fazla ödenen prim tutarlarının 63. maddenin 2 numaralı bendi uyarınca vergiye tabi olmayacağı yolunda verilen Vergi Mahkemesi ısrar kararında yasaya uygunluk görülmemiştir. Bu nedenle, Vergi Mahkemesinin, kararının bozulmasına, gününde oyçokluğu ile karar verildi . karşı OY: Uyuşmazlık konusu olaya ilişkin davada verilen Vergi Mahkemesinin 28.3.1990 gün ve 1990/478 sayılı kararı, Danıştay Dördüncü Dairesinin 15.3.1990 gün ve 1993/1283 sayılı kararı ile bozulmuştur. Bozma kararı üzerine Vergi Mahkemesi ilk kararda ısrar etmektedir. Her ne kadar bozma kararı üzerine, işin yeniden incelenmesi safhasında değişen usul hükmü gereğince dava konusu uyuşmazlık miktarına göre uyuşmazlığın çözümü tek hakime ait ise de, usul hükümlerine yapılan ve kamu yararının bir gereksinimim karşılamak üzere yürürlüğe konulması nedeni ile derhal uygulanması gereken değişikliklerin tamamlanmış yargılama safhalarına etki edebileceği hukuken kabul edilemez. Mahkeme heyetince verilen kararın Danıştay görevli dairesince bozulması üzerine gerekli inceleme, bu yargılama safhalarının eski usul hükümlerine göre tamamlanmış olması nedeni ile ancak yine mahkemece yapılabilir. Uyuşmazlık miktarına göre, tamamlanmış yargılama safhaları gözardı edilerek, davanın tek hakim tarafından ’ısrar’ şeklinde karara bağlanması ve bu kararın temyizen Vergi Dava Daireleri Kurulunda incelenmesi usul hükümlerine uygun bulunmadığından, bu yönden karara karşıyız.