Danıştay Dördüncü Daire 

Fiili envanter sonucu bulunan matrah farkı üzerinden kesilen özel usulsüzlük cezası yerinde değildir. İstemin Özeti: Yükümlü şirketin işyerinde yapılan fiili envanter sonucunda Aralık 1993 döneminde bir kısım emtiaların satışında belge düzenlememesi nedeniyle adına kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı; yapılan fiili envanter sonucunda envanter kayıtlarında görülmekle beraber işletmede mevcut olmadığı tespit edilen bir kısım emtiaların satıldığı halde belge düzenlenmediği gerekçesiyle davacı adına özel usulsüzlük cezası kesildiğinin anlaşıldığı, Vergi Usul Kanununun 229, 232, 234, 235 ve 236 ile 253. maddeleri birlikte değerlendirildiğinde birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla, defter tutmak zorunda olan çiftçiler yukarıda sözü edilen 232. madde kapsamına giren satışlara ve yapılan işlere ilişkin fatura düzenlemek zorunda olduklarına göre özel usulsüzlük cezasının uygulanması bakımından kanunda öngörülen belgelerin; verilmemesi, alınmaması unsurları ve failleri birbirinden bağımsız ve farklı iki ayrı eylem olduğu bunlardan birine ceza kesilmesi diğerinin de tespitine bağlı bulunmadığı bu sebeple davacının aykırı fiilin olay anında tespit edilmesi, başka bir anlatımla; kimlere ne kadar ve tutarda satış yapıldığının dolayısıyla kaç adet fatura ve perakende satış fişi düzenlenmediği hususunun fiilen ayrı ayrı tespit edilmesi gerektiği, yolundaki iddiasına itibar edilemeyeceği, zira fiili envanter yapılarak bir kısım emtiaların belgesiz satıldığı tespit edildiğine ve durum davacı tarafından da kabul edildiğine göre cezanın kaldırılması gerektiğim düşünmenin kanun koyucunun mükelleflerin belge düzenine uymaya zorlayan amacına uygun düşmeyeceği gerekçesiyle reddeden Vergi Mahkemesi kararının, fatura düzenlenmediğine ilişkin somut bir tespit bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353/1. maddesinde; 232. 234. 235 ve 236. maddeler gereğince verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası ve serbest meslek makbuzunu vermeyen ve almayanlardan her birine, her fatura, gider pusulası ve müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzu için eliibin liradan aşağı olmamak üzere ve vesikalarda yazılması gereken meblağın yüzde , üçü nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği ve bir takvim yılı içinde her bir belge nev'ine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı özel usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamının 25.000.000 lirayı geçemeyeceği hükmüne yer verilmiştir. Madde metninin bir bütün halinde değerlendirilmesinden, maddede yazılı belgelerin kullanılmaması durumunda belgeyi vermeyenin de almayanın da cezaya muhatap olacağı anlaşılmaktadır. Ancak kanun belge vermeyene veya almayana ceza kesilmesin! diğer tarafın tespitine veya ceza kesilmesi şartına bağlamamıştır. Çünkü belge almama ve vermeme eylemleri ayrı eylemlerdir. Bu nedenle verilmesi ve alınması gereken belgeleri vermeyen ve almayanlardan her hangi birisi için yapılmış tespit o kişi adına ceza kesilmesi için yeterlidir. Ancak; inceleme elemanı tarafından davacının fatura düzenlemediği ya da belge almadığı yolunda somut bir tespit yapılmayıp, fiili envanter sonuçlarına göre belirlenen kayıt dışı hasılat için belge düzenlenmediği kabul edilmiştir. Bu bakımdan, fiili envanter sonucu kayıt dışı kaldığı belirlenen hasılat için belge düzenlemediği kabul edilerek, belge almadığı veya vermediği yolunda hukuken geçerli olacak biçimde somut bir tespit yapılmadan davacı adına özel usulsüzlük cezası kesilmesinde yasal isabet görülmediğinden; kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına oybirliğiyle karar verildi.