Danıştay Dördüncü Daire

Kanuna aykırı olarak fazladan tahsil edilen vergi için, kanuni faiz hesaplanarak tarafına ödenmesini de istemiştir. Niteliği gereği faiz, ancak sözleşme ya da kanun hükmüne dayanılarak talep edilebilir. Ne sebeple olursa olsun, ödenmiş bir verginin açılan dava sonunda iadesine karar verilmesi halinde ilgilisine ayrıca faiz ödenmesini öngören bir hükmü bulunmadığından, davacının bu talebi yerinde görülmemiştir. İstemin Özeti: 11.3.1995 günlü ve 22224 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 'Geçmiş yıl zararlarının % 20 oranlı kurumlar vergisi karşısındaki durumu' başlıklı ll/Be bölümünde yeralan '% 20 oranlı kurumlar vergisi matrahının tespitinde uygulanan istisna ve indirimler nedeniyle meydana gelen geçmiş yıl zararlarının matraha dahil edilmesine ' ilişkin düzenlemenin iptali ve bu düzenleme dolayısıyla 1994 yılı kurumlar vergisi be yannamesinde istisna ve indirimler nedeniyle geçmiş dönemlerde meydana gelen mali bilanço zararı düşülmeden hesaplanan ve ihtirazı kayıtla beyan edilen matrah üzerinden ödenen vergilerin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır. Davacı, Tebliğin dava konusu hükmünün, vergi yükümlülüğünü ağırlaştırıcı bir nitelik taşıdığım ve bunun kanuna aykırı olduğunu, yayın tarihi itibariyle, geriye yürümezlik ilkesini ihlal ettiğin! ve kazanılmış hakları ortadan kaldırdığım iddia etmektedir. Karar: Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince duruşma için tayin olunan günde Davalı idareyi temsilen gelen Hazine Avukatı (Ü.A.) ve Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü Şube Müdürü (Y.Y.) île davacı vekili Av. (N.B.) dinlenip, Danıştay Savcısının düşüncesi alındıktan ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin dava konusu edilen bölümü; davacı şirketin hukukunu doğrudan etkileyen yeni hükümler getirmesi nedeniyle idari dava konusu teşkil edebileceğinden, aksi yöndeki savunma yerinde görülmemiştir. Davacı şirket tarafından 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin bazı bölümlerinin iptali ile tarh işlemine karşı da dava açılmış olduğundan Maliye Bakanlığı'nın yanısıra .......... Vergi Dairesi Müdürlüğünün hasım olarak gösteril mesi gereklidir. Ancak dosya tekemmül ettiğinden ve ........ Vergi Dairesi ile Maliye Bakanlığı aynı teşkilat içinde yer aldığından bu aşamada dilekçenin yeniden tebligat işlemine tabi tutulması uygun görülmemekle beraber Vergi Dairesi Müdürlüğünün uygulayıcı birim olması nedeniyle hasım mevkiine alınmasına ve kararın bir örneğinin bu Müdürlüğe de tebliğine karar verildikten sonra dava incelendi: 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 'Vergi Oranı' başlıklı 25. maddesinin 3946 sayılı Kanunla değiştirilen 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin bu Kanuna göre tespit olunan kurum kazancından % 25 oranında alınacağı, 2. fıkrasında ise yukarıdaki orana göre hesaplanan verginin, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının % 20 sinden az olamayacağı öngörülmüştür. Anılan maddenin 4. fıkrasında ise bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu belirtilmiştir. Maddede verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde % 20 oranlı kurumlar vergisinin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar saptanmıştır. Dava bu Tebliğin ll/Be bölümünde yeralan istisna ve indirimlerin uygulanmasından doğan geçmiş yıllara ait mali bilanço zararının, % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahına dahil edilmesini öngören hükümlerin iptali istemiyle açılmıştır. Bu bölümde, geçmiş yıl zararlarının % 20 oranlı kurumlar vergisi karşısındaki durumu tartışılmakta ve matrahın tespitinde uyulacak bir kısım esaslar belirtilmektedir. % 20 oranlı kurumlar vergisi, kurumlar vergisinin istisnalar nedeniyle belli bir miktarın altına düşmesini önlemek amacıyla konulmuştur. Tebliğle % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahı bulunurken kurum kazancından indirilecek istisna ve indirimler sayılmıştır. Daha sonra 1993 ve daha önceki yıllardan gelen zararların analiz edileceği, iştirak kazançları dışındaki kazanç istisnası zararın oluşumunda etkili olmuşsa, istisna kaynaklı bu zararın mahsubunun yapıldığı yılda sözkonusu zararın % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahına dahil edileceği öngörülmüştür. Kurumlar Vergisi Kanununun safi kurum kazancının tespitinde 'indirilecek giderler' başlıklı 14. maddesinin 7. bendinde, her yılın zararının bilançolarda ayrı ayrı gösterilmesi ve beş yıldan fazla nakledilmemesi koşuluyla geçmiş yılların mali bilançolarına göre meydana gelen zararların gider olarak indirilmesi öngörülmektedir. Maddede her ne kadar gider kaydından söz edilmişse de bu hüküm, geçmiş yıl zararlarının kurumlar vergisi beyannamesinde belirtilen gelirden mahsup edilmesi şeklinde uygulama imkanı bulmaktadır. Mali bilanço, vergi kanunları uyarınca düzenlenmiş bilanço olup, mahsup edilmesi gereken geçmiş yıl zararlarının mali bi.lanço zararından oluşmasını gerektirmektedir. Mali zararlar işletmenin normal faaliyeti sonucu ortaya çıkabileceği gibi, indirim ve istisna uygulaması nedeniyie ortaya çıkan zararı da kapsayabilmektedir. Her iki tür zarar da vergi kanunlarının uygulanması sonucu ortaya çıkan zarardır. Nitekim Kurumlar Vergisi Kanununda ya da diğer kanunlarda geçmiş yıl zararları kaynaklarına göre bir ayrıma tabi tutulmuş değildir. Bu tip bir yaklaşımı hukuk ilkeleriyle bağdaştırmak mümkün değildir. Tekrarlamak gerekirse Kurumlar Vergisi Kanununun 14. maddesinin 7. bendinde sadece mali zarardan söz edilmiş, zararlar konusunda bir ayrım yapılmamıştır. Bu durumda 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğindeki özsermaye karşılaştırmasından doğan geçmiş yıl zararının % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahından düşülebileceği, fakat indirim ve istisnalardan doğan zararların düşülemeyeceği şeklindeki düzenleme, idarenin uygulamaya ilişkin genel ve objektif kuralları kanuna aykırı olmamak şartıyla kendisine tanınan yetki sınırları içinde kullanması gerektiği biçiminde açıklanan ilkenin ihlali sonucunu doğurmaktadır. Kurumlar Vergisi Kanununun 25. maddesine aykırı olarak vs bu maddeyle tanınan yetkinin aşılması suretiyle düzenlenen 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin ll/Be bölümünün istisna ve indirimlerin uygulanmasından doğan geçmiş yıllara ait mali bilanço zararının, % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahına dahil edilmesini öngören hükümlerinin iptali gerekmektedir. Yukarıda açıklanan gerekçelerle, davacının 50 sayılı Tebliğ uyarınca hesaplayıp, ihtirazı kayıtla beyan ettiği tutar üzerinden fazladan tahakkuk ettirilen kurumlar vergisinde de isabet bulunmamaktadır. Davacı, kanuna aykırı olarak fazladan tahsil edilen vergi için, kanuni faiz hesaplanarak tarafına ödenmesin! de istemiştir. Niteliği gereği faiz, ancak sözleşme ya da kanun hükmüne dayanılarak talep edilebilir. Ne sebeple olursa olsun, ödenmiş bir verginin açılan dava sonunda iadesine karar verilmesi halinde ilgilisine ayrıca faiz ödenmesin! öngören bir hükmü bulunmadığından, davacının bu talebi yerinde görülmemiştir. . Bu nedenlerle 50 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin ll/Be bölümünün, istisna ve indirimlerden kaynaklanan geçmiş yıl zararlarının % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmasına ilişkin hükümlerinin iptaline, ihtirazı kayda rağmen, tebliğ hükümleri uyarınca fazladan tahakkuk ettirilen vergi ve fonların terkinine, davacının faiz hakkındaki talebinin reddine, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca davalı vekili için takdir edilen 12.000.000 lira vekalet ücretinin davacıdan alınıp davalıya ve davacı vekili için takdir edilen 12.000.000 lira vekalet ücreti ile aşağıda dökümü yapılan 957.400 lira yargılama giderinin davalıdan alınıp davacıya verilmesine oybirliğiyle karar verildi.