Danıştay Onbirinci Daire

Vergi borcunun tahsili için düzenlenen idare emrinin dava konusu edilmemesi ve borcun ödenmemesi şirket borcunu ödemede acze düştuğüne karine sayılacağından /10'a göre yönetim kurulundan vergi borcunun ödeme emri ile istenmesi doğrudur, İstemin Özeti: .......... Dış Ticaret Anonim Şirketince vadesinde ödenmeyen 1986 yılı Haziran dönemi vergi borçlarının tahsili amacıyla yönetim kurulu üyesi adına 213 sayılı Kanunun 10. maddesi uyarınca 6183 sayılı Kanunun ilgili hükmüne göre ödeme emri düzenlenerek tebliğ edilmiştir. Vergi Mahkemesi kararı .ile; 213 sayılı Kanunun 'Kanuni temsilcilerin ödevi' başlıklı 10. maddesine dayanarak kamu alacağının kanuni temsilcilerden takip ve tahsil yoluna gidilebilmesi için öncelikle söz konusu alacağın asıl borçludan tahsili olanağının ortadan kalkmış elması koşulunun gerçekleşmesinin gerektiği, o kadar ki kamu alacağının asıl borçludan kısmen dahi olsa tahsili mümkün ise bu yol tüketilip tahsilat gerçekleştirildikten kamu alacağının karşılanıp karşılanmadığına bakıldıktan sonra kanuni temsilciye gidilmesinin mümkün olacağında kuşku bulunmadığı, dosyanın incelenmesinden ise, muhtarlık nezdinde şirketin söz konusu adreste bulunamadığı gibi ma! varlığının da olmadığı saptamasını içeren adres tespit tutanağının düzenlendiği anlaşılmış olup bu durumun da 6183 sayılı Kanunda öngörülen tüm takip ve tahsil yöntemlerinin şirket tüzel kişiliği nezdinde izlenip tüketildiği anlamına gelemeyeceği açık olduğundan bu aşamada tüzel kişi adına kesinleşen ve tahsil olanağı kalmayan bir kamu alacağından söz edilemeyeceği, bu nedenle, Vergi Usul Kanununun 10. maddesi hükmü uyarınca söz konusu vergi borçlarından şirket yöneticilerinin sorumlu tutulmalarında isabet görülmediği gerekçesiyle ödeme emrini iptal etmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, yaptıkları araştırmalar sonucunda şirket tüzel kişiliğine ait mal varlığına rastlanılmadığından amme alacağının güvenceye alınabilmesi için yönetim kurulu üyeleri adına ödeme emri düzenlenmesinde isabetsizlik bulunmadığım ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir. Karar: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesinin 1. fıkrasında, tüzel kişilerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüze! kişiliği olmayan teşekküllerim, mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, maddenin 2. fıkrasının olay tarihindeki şeklınde ise, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi alacaklarının, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmış olup, Türk Ticaret Kanununun anonim şirketlerde 'azaların ihtimam derecesi' başlığım taşıyan 320. maddesinde, idare meclisi azalarının şirket işlerinde gösterecekleri dikkat ve basiret hakkında Borçlar Kanununun 528. maddesinin 2. fıkrası hükmünün tatbik olunacağı belirtilmiş, aynı Kanunun yönetim kurulu üyelerinin sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer veren 336. maddesinin 1. fıkrasının 5 numaralı bendinde ise gerek kanunun, gerekse esas mukavelelerin kendilerine yüklediği sair vazifelerin kasten veya ihmal neticesi olarak yapılmaması halinde, yönetim kurulu üyelerinin, pay sahiplerine ve şirket alacaklılarına karşı müteselsilen sorumlu oldukları açıklanmış bulunmaktadır. Diğer taraftan, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 22. maddesinde ise, amme alacağım borçlusundan kesip tahsil dairesine ödemek mecburiyetinde olan hakiki ve hükmi şahısların, bu vazifelerin! kanunlarında veya bu Kanunda belli edilen zamanlarda yerine getirmedikleri takdirde, ödenmeyen alacağın, bu hakiki ve hükmi şahıslardan bu Kanun hükümlerine göre tahsil olunacağı hükmüne yer verilmiştir. Anılan kanun hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, anonim şirketlerin vergi borçlarının 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesi uyarınca şirket yöneticilerinden takip edilebilmesi için yöneticilerin kasıt ve ihmali sonucu vergi ödevlerinin yerine getirilmemiş elması nedeniyle bir vergi zıyaı doğması ve ziyaa uğratılan verginin yine yöneticilerin kasıt ve ihmali sonucu anonim şirketin varlığından alınamaması koşullarının bulunması gerektiği sonucuna varılmaktadır. Olayda, 1986 yılı Ocak Aralık aylarına ilişkin katma değer vergisi ladesi talebi ile ilgili olarak yapılan inceleme sonucu düzenlenen rapora istinaden yükümlü şirket adına kaçakçılık cezalı katma değer vergisi ve dahili tevkifat tarhiyatı yapılmış olup, söz konusu tarhiyat için şirket tarafından yapılan uzlaşma başvurusu süre aşımı nedeniyle reddedilmiş, bu ret kararma karşı Vergi Mahkemesinin E:1992/263 esas numarasında açılan davanın da süre aşımı sebebiyle reddi yönünde verilen karar üzerine vergi dairesince tarh ve tebliğ edilen vergilerin süresinde ödenmemesi sonucu şirket tüzel kişiliği adına ödeme emri düzenlenerek yönetim kurulu başkanı sıfatıyla davacıya tebliğ edilmiş olmasına rağmen anılan şirketçe söz konusu amme alacağının ödenmesi yolunda bir girişimde bulunulmadığı ve ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmadığı gibi herhangi bir mal bildirimi de yapılmadığından amme alacağının tahsili amacıyla 6183 sayılı Kanunun ilgili hükümlerine göre takibatın devam ettirilmesi amacıyla yükümlü şirketin bilinen adresine gidildiğinde anonim şirketin bu adresten ayrıldığı, nereye taşındığınin bilinmediği ve herhangi bir mal varlığının bulunmadığı hususlarının tutanakla tespit edilmesi üzerine bu kez amme alacağının tahsili amacıyla yönetim kurulu üyesi olan davacı adına 213 sayılı Kanunun 10. maddesine dayanılarak 6183 sayılı Kanunun ilgili hükmü uyarınca ödeme emri düzenlenerek tebliği yoluna gidildiği anlaşılmıştır. Şirket adına düzenlenen ödeme emrinin tebellüğ edilmesine rağmen ödeme yapılmaması ve mal bildiriminde bulunulmaması üzerine hakkında 6183 sayılı Kanunda öngörülen takibatın sürdürülebilmesi için mal varlığının tespiti amacıyla tüzel kişiliğin bilinen adresine gidildiğinde şirketin yeni bir adres bildirmeden ayrıldığı ve herhangi bir mal varlığının da bulunmadığı tespit edilmiş olduğundan amme alacağının şirket tüzel kişiliğinin mal varlığından tahsili olanağının mevcut bulunduğu hususunun ileri sürülemeyeceği tartışmasız olup bu aşamadan sonra amme alacağının tahsili için söz konusu alacağın şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilememesinde yukarıda anılan kanun hükümleri çerçevesinde ihmali olduğu açık olan ve ilgili dönemde şirket yönetim kurulunda görev alan şahıslar nezdinde takıbata geçilmesi yerinde görülmüştür. 6183 sayılı Kanun uyarınca amme alacağı takibatının şirket tüzel kişiliği nezdinde devam ettirilebilmesi, ancak şirketin söz konusu amme alacağım karşılayacak mal varlığının mevcudiyeti halinde mümkündür. Dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden ise, şirketin herhangi bir mal varlığına sahip bulunmadığı hususu tespit edildiği gibi şirketin yeni adres bildirmeden bilinen adresinden ayrılmış olduğu da sabittir. Kaldı ki, şirket mal varlığının olması halinde bu durum şirket adına düzenlenen ödeme emrinin tebliğinden itibaren 6183 sayılı Kanunun 59. maddesine göre yapılması zorunlu kılınan mal bildiriminde ileri sürülebileceği halde bu yapılmadığı gibi alacağın yönetim kurulu üyelerinden takibi aşamasına geçildiğinde de şirket tüzel kişiliğinin bir mal varlığına sahip olduğu yönünde de hiçbir iddiada bulunulmamıştır. Öte yandan, ödeme emri içeriği borcu oluşturan katma değer vergisinin yansıtmalı bir vergi olması nedeniyle vergi yükü bu vergiye tabi mal ve hizmeti üreten üretici üzerinde değil satın alanlar üzerinde kalacağından söz konusu verginin bu özelliği gözönünde bulundurulduğunda şirketlere düşen ödeme yükümlülüğünün öncelikle yerine getirilmesi bakımından şirket yöneticilerinin görev ve so rumluluklarının ayrı bir önem kazanacağına kuşku bulunmamaktadır. Dolayısıyla, alıcıdan tahsil edilmiş bulunan amme alacağının süresinde vergi dairesine ödenmemesi halinde doğrudan şirket yöneticisine yönetilmesi gereken ihmal unsurunun varlığı daha da açık bir hal almaktadır. Tüm bu bulgular karşısında olayda bir an için ihmal unsurunun varlığının bulunmadığı kabul edilse dahi, amme alacağının şirketten tahsil edilemeyeceği hususunun kesinleştiğini anlayan vergi idaresinin söz konusu alacağın tahsili için tüzel kişilik yönetim kurulu üyesine gitmesinde isabetsizlik bulunduğundan da söz edilemez. Diğer yandan, 183 sayılı Kanunun 75. maddesinde 'yapılan takip sonucunda, haczi caiz malı olmadığı veya bulunan malların satış bedeli borcunun karşılanamadığı takdirde borçlu aciz halinde sayılır.' denilmiş olup, Danıştay'ın yerleşik içtihatlarına göre de şirket yönetim kurulu üyelerinin, şirketçe ödenmeyen amme alacağından sorumlu tutulabilmeleri için bu aşamanın tamamlanmış olması. gerektiği kabul edilmektedir. Dolayısıyla söz konusu madde hükmüne göre bu asamaya geçilebilmesi için öncelikle şirket tüzel kişiliğine ait bir mal varlığının olmadığı veya borcunu karşılamaya yetmeyeceği bulgularının saptanabilmesi gerekmektedir. Olayda ise, borçlu şirketin amme alacağım karşılamaya yetecek bir mal varlığı bulunmadığı hususu yukarıda anılan 6183 sayılı Kanunun 75. maddesine uygun bir biçimde tespit edilmemiş olsa da, idarece, ödeme emrinin düzenlenmesinden sonra hiçbir girişimde bulunmayan anonim şirket hakkında yapılan araştırmada borçlu şirketi bulmak mümkün olmadığı gibi herhangi bir mal varlığının bulunmadığı hususu da tespit edilmiştir. Kaldı ki, şirket adına düzenlenen ödeme emri şirket yönetim kurulu baş başkanı sıfatıyla davacıya tebliğ edilmiş olmasına karşın 6183 sayıli Kanunda öngörülen 7 günlük süre içinde ödeme yapılmaması, dava açıi'naması ve mal bildiriminde de bulunulmaması yasa ile kanuni temsilciye yüklenilen yükümlülüklerin yerine getirilmemiş olması yanında şirketin bir ma! varlığına sahip olmadığına da karine teşkil etmektedir. Kaldı ki kanuni yükümlülüklerim yerine getirmediği açık olan davacı tarafından temyiz aşamasında dahi söz konusu amme alacağının şirket mal varlığından karşılanabileceğine dair herhangi bir iddia ileri sürülmediği ve bu konuya. ilişkin herhangi bir belge ve kanıtta ibraz edilmediği ihtilafsızdır. Tüm bu tespitler karşısında, şirket tüzel kişiliği nezdinde 6183 sayılı Kanunda yeralan tüm takip yollarının tüketilmemiş olduğu iddiasıyla şirket yönetim kurulu üyesi olan davacı hakkında takibata geçilemeyeceğinin ileri sürülmesinin, yasanın lafzen yorumlanması sonucu tüzel kişilikten tahsil olanağı kalmadığı anlaşılan amme alacağının tahsilinin sürüncemede bırakılmasına neden olacağı açıktır. Elbetteki yapılan araştırmalar sonucunda bir mal varlığı olduğu anlaşılan anonim şirketin söz konusu mal varlığının 6183 sayılı Kanunda öngörülen tüm takip ve tahsil yolları tüketildikten sonra nakde çevrilip vergi borçlarım karşılayıp karşılamayacağı değerlendirildikten sonra tahsil edilemeyen bir amme alacağı kalması halinde 213 sayılı Kanunun 10. maddesi hükmüne dayanılarak 6183 sayılı Kanunda yeralan esaslar dairesinde şirket yönetim kurulu üyeleri nezdinde takibata geçileceği doğaldır. Ancak, mal varlığı bulunmadığı anlaşılan ve bulunduğu yolunda da şu asamaya değin hiçbir iddiada bulunulmayan şirket tüzel kişi ligi hakkında yapılacak takip sonucunda tahsil edilemeyeceği görülen amme alacağı için salt şekil şartlarına uyma kaygısıyla şirket nezdinde s nucu belli bir takibata geçmek 213 sayılı Kanunun 10. maddesi ile hedeflenen amaca da ters düşecektir. Her ne kadar dosyada, şirketin hukuki varlığının ortadan kalktığı yolunda bir belge bulunmamakta ise de, anonim şirketin bilinen adresinde bulunamaması, yeni bir adres bildirilmemesi, faaliyetinin sürdüğü ve mal varlığının olduğu yolunda iddia ileri sürülmemesi ve kanıt getirilmemesi karşısında şirketin fiili varlığından söz edilemeyeceğine göre, kamu alacağının tahsili için böyle bir tüzel kişilik hakkında tüm takip yollarının tüketilmediğinden söz ederek yasal temsilcinin sorumluluktan arındırılması yasa hükümlerinin uygulandıkları olaylardan ve getiriliş amacından soyutlanarak lafzen yorumu anlamım taşır. Bu durumda, mal varlığı bulunmayan şirket tüzel kişiliğinden tahsili imkansız hale geldiği anlaşılan amme alacağının ilgili dönemde şirket yönetim kurulunda görev yapan şahıslar nezdinde 213 sayılı Kanunun 10. maddesi uyarınca 6183 sayılı Kanunun ilgili hükmü gereğince takibi yoluna gidilmesinde isabetsizlik bulunmamasına karşın ödeme emrini, şirket hakkında 6183 sayılı Kanunda yeralan tüm takip ve tahsil yollarının tüketilmediği dolayısıyla bu aşamada şirket yönetim kurulunda görev yapan şahıslar nezdinde takibata geçilmesinin yerinde bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden mahkeme kararında isabet görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına oyçokluğu ile karar verildi (**). AYRIŞIK OY: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesinin 1. fıkrasında, tüzel kişilerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin, mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, maddenin 2. fıkrasının olay tarihindeki şeklinde ise, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri kasıt ve ihmalleriyle yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi alacaklarının, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır. Öte yandan, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 'ödeme emri' başlıklı 55. maddesinde, amme alacağım vadesinde ödemeyenlere, 7 gün içinde borçlarım ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumu bir ödeme emri ile tebliğ olunur denilmiş olup, aynı Kanunun cebren tahsil ve şekilleri başlıklı 54. maddesinde ise, ödeme müddeti içinde ödenmeyen amme alacağının tahsil dairesince cebren tahsil olunacağı, cebren tahsilin ise, amme borçlusu tahsil dairesine teminat göstermişse, teminatın paraya çevrilmesi yahut kefilin takibi, amme borçlusunun borcuna yetecek miktardaki mallarının haczedilerek paraya çevrilmesi, gerekli şartlar bulunduğu takdirde borçlunun iflasının istenmesi şeklinde belirlenen yöntemlerden birinin tatbiki suretiyle yapılacağı belirtilmiştir. Yukarıda yeralan hükümler İşığında, şirket tüzel kişiliğine ait, borçların 213 sayılı Kanunun 10. maddesinde yeralan ilke doğrultusunda şirket yöneticileri nezdinde takibine geçilebilmesi için 6183 sayılı Kanunun yukarıda yeralan cebren tahsil yöntemlerinin uygulanıp tüketilmesi sonucunda şirket tüzel kişiliğinden tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen bir amme alacağının kalması halinde mümkün olabileceği anlaşılmaktadır. Olayda ise, şirket tüzel kişiliğinin adresinde bulunmaması ve bu adres tespit tutanağında yeralan mal varlığı yoktur ibaresine dayanılarak ve bu tespit yeterli bulunmak suretiyle amme alacağının şirket tüzel kişiliğinden tahsil edilemeyeceği kanaatine varılarak söz konusu alacağın şirket yöneticileri nezdinde takibi aşamasına geçildiği görülmüştür.Bu durumda, şirket tüzel kişiliği nezdinde 6183 sayılı Kanunda yeralan tüm takip yolları tüketilmeden salt adres tespit tutanağında yeralan malı olmadığı bulgusuna dayanılarak amme alacağının şirket tüzel kişiliğinden tamamen veya kısmen tahsili olanağı bulunmadığı ileri sürülemeyeceğinden bu aşamada 213 sayılı Kanunun 10. maddesi uyarınca 6183 sayılı Kanunun ilgili hükümlerine göre şirket yöneticileri adına ödeme emri düzenlenemeyeceği tartışmasızdır. Açıklanan nedenlerle, yukarıda belirtilen ilkeler doğrultusunda mahkeme kararının onanması gerektiği düşüncesiyle çoğunluk kararma katılmıyoruz. (**) Şirket tüzel kişiliği nezdinde 6183 sayılı Kanunun 54. maddesinde öngörülen cebren tahsil yöntemleri tüketilmeden ve bu şekilde amme alacağının tüzel kişiliğin mal varlığından kısmen veya tamamen tahsili olanağı kalmadığı saptanmadan salt adres tespit tutanağında yeralan malvarlığı ibaresi dikkate alınıp 213 sayılı Kanunun 10. maddesi hükmüne dayanılarak bu aşamada amme alacağının şirket yöneticilerinden tahsili amacıyla ödeme emri düzenlenemeyeceği gerçeği karşısında ödeme emrini bu görüş paralelinde iptal eden mahkeme kararında isabetsizlik görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddi ile mahkeme kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.