T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o KASKO DEĞERİ (Taşıtın Satış Bedelinin Düşüklüğü - Gerçek Değer Tesbiti - Katma Değer Vergisi Matrahı)

o TAŞIT SATIŞI (Kasko Bedeli - Satış Bedelinin Belirlenmesi)

o BELİRSİZ MATRAHIN TESPİTİ (Motorlu Taşıt Satış Bedelinin Tesbiti - Katma Değer Vergisi Matrahı - Emsal Bedel - Kasko Bedelinin Esas Alınamaması)

o TAŞIT (Motorlu Taşıt Satış Değerinin Belirlenmesi - Katma Değer Vergisi Matrahı - Emsal Bedel - Kasko Bedelinin Esas Alınamaması)

o KATMA DEĞER VERGİSİ MATRAHI (Taşıt Satışlarında KDV Matrahının Belirlenmesi - Piyasada İşlem Gören Değer - Aracın Fiziksel ve Teknik Durumu - Kasko Bedelinin Esas Alınamayacağı)

o KASKO BEDELİ (Taşıt Satışlarında Katma Değer Vergisi Matrahının Belirlenmesi - Sadece Kasko Bedeli Dikkate Alınamayacağı - Teknik Durum - Emsal Bedel)

o NAKİL VASITASI SATIŞI (Katma Değer Vergisi Matrahının Tesbiti)

Özet : Gerçek bedeli belli olmayan veya bilinmeyen motorlu taşıtın, matrah olarak alınacak emsal bedelinin hesabında satışa konu aracın satış tarihindeki tüm özelliklerinin gözönünde tutulması gerekirken sadece kasko sigorta değerinin esas alınması hukuka aykırı olduğu hakkında.

İstemin Özeti: Demir ticaretiyle uğraşan kurumun aktifinde kayıtlı 1990 model kamyonu 1992 yılında kayıtlı değerden daha düşük bedelle satmış olduğu saptanarak, takdir komisyonunca kasko sigorta değerine esas olan bedeller ile satış bedeli arasındaki fark üzerinden adına kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır.

Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen Zonguldak Vergi Mahkemesi davayı reddetmiştir.

Yükümlünün bu karara karşı yaptığı temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi K: 1994/3731 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Yasanın 27 nci maddesinde, bedelin emsal bedele göre açık bir şekilde düşük olması ve bu düşüklüğün yükümlülerce haklı bir nedenle açıklanamaması halinde matrah olarak emsal bedelin esas alınması ve emsal bedelin, Vergi Usul Kanununa göre belirlenmesinin öngörüldüğü, 213 sayılı Yasanın 267 nci maddesi uyarınca emsal bedelin, araçların tüm özellikleri, yıpranma derecelerine göre ve satış tarihindeki piyasa değerinin ne olacağının emsallerle karşılaştırılarak saptanması gerektiği, olayda re'sen takdir nedeni bulunduğu ancak, bu tür uyuşmazlıkların artması üzerine Maliye Bakanlığının 6.5.1994 günlü ve 1994/2 sayılı İç Genelgesi ile de duyurulmasına karşın takdir matrahının saptanmasında araçların satış bedeline etkili, tüm özelliklerin dikkate alınmadığı, bu durumda vergi mahkemesince, emsal bedele etkili faktörler yönünden bilirkişi incelemesi yaptırılarak sonucuna göre karar verilmek gerekirken, kasko sigorta değeri esas alınarak yapılan takdire dayalı tarhiyatın onanmasında isabet bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan Zonguldak Vergi Mahkemesi K: 1994/584 sayılı kararıyla; 492 sayılı Yasanın 43 üncü maddesine 3689 sayılı Yasa ile eklenen fıkra karşısında motorlu taşıtların, satış değerinin, satış tarihinde geçerli kasko sigorta değerinden daha düşük olamayacağı, bu kuralın uygulanmasına ilişkin 17 seri sayılı Harçlar Kanunu Genel Tebliğinde de, gerçek satış değerinin emsallere göre açık bir şekilde düşük beyan edilmesi halinde emsal bedelin tesbiti sırasında diğer etkili faktörler yanında satış tarihinde geçerli kasko sigortasına esas değerden de yararlanılmasının kabul edildiği, olayda kasko sigorta değerinin matraha esas alındığı, 1990 yılında 121 milyon liraya alınan bir kamyonun 1992 yılında 95 milyon liraya satılmasının ticari yaşamın gerçeklerine uygun düşmediği gibi yükümlünün de aracın sık arıza yaptığı yolundaki iddiasını kanıtlayamadığı, dolayısıyla matrahın tesbitinde yasal isabetsizlik görülmediği, aynı nedenle noksan kazanç beyan edildiği görüşüyle bir başka kurum adına salınan vergiyi onayan kararlarına karşı yapılan temyiz ve karar düzeltme başvurularının Danıştay Üçüncü Dairesinin 1993/1480-1481, K: 1994/405-406 sayılı kararlarıyla reddedildiği ve hükümlerin kesinleştiği, gerekçesiyle davanın reddi yolundaki kararında direnmiştir.

Direnme kararı, yükümlü tarafından temyiz edilmiştir.

Savunmanın Özeti: İstemin reddi savunulmaktadır.

Danıştay Tetkik Hakimi D.Ü.'nün Düşüncesi: Uyuşmazlık, yükümlü şirketin aktifinde kayıtlı kamyonun satış bedelinin düşüklüğünden bahisle takdir komisyonunca takdir edilen kasko sigorta değeri esas alınmak suretiyle tespit edilen fark matrah üzerinden tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisinin terkini istemiyle açılan davanın reddine dair Zonguldak Vergi Mahkemesinin direnme kararının temyizen incelenerek bozulması istemine ilişkin bulunmaktadır.

3065 sayılı Yasanın 27 nci maddesinde bedelin emsal bedele göre açık şekilde düşük olması ve bu düşüklüğün yükümlülerce haklı bir nedenle açıklanamaması halinde matrah olarak emsal bedelin Vergi Usul Kanununa göre belirlenmesi öngörülmüş, 213 sayılı Yasanın 267 nci maddesinde de emsal bedelin araçların tüm özellikleri, yıpranma derecelerine göre ve satış tarihindeki piyasa değerinin ne olacağının emsallerle karşılaştırılarak saptanması gerektiği belirtilmiştir.

Takdir komisyonunca anılan madde hükümlerinde belirtilen hususlar gözönüne alınmadan sadece aracın kasko sigorta değeri esas alınmak suretiyle matrah takdir edilmesi ve bu matrah farkı üzerinden salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisinin onanmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Diğer taraftan gerek 170 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekse Gelirler Genel Müdürlüğü tarafından çıkarılan iç genelgede araçların satış bedeline etkili tüm özelliklerin dikkate alınması gerektiği açıklanmıştır.

Bu durumda vergi mahkemesince aracın satış tarihindeki tüm özellikleri dikkate alınmak suretiyle ticaret odası ile şoförler ve otomobilciler derneğinin görüşü alınmak suretiyle sonucuna göre bir matrah farkı doğması halinde tarhiyatın kusur cezalı olarak onanması gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Zonguldak Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı I.E.'nin Düşüncesi: Uyuşmazlık, demir ticareti faaliyetinde bulunan ve 1992 yılında sattığı araç için 95.000.000 TL. satış bedeli beyan eden yükümlü şirket adına aracın kasko sigorta değeri olan 158.000.000 TL. esas alınarak takdir edilen matrah üzerinden kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarhedilmesinden doğmuş olup, tarhiyatın kaldırılması istemi ile açılan davanın reddine ilişkin vergi mahkemesi kararının Danıştay 9 ncu Dairesinin 6.10.1994 gün, E: 1994/943, K: 1994/3731 sayılı kararı ile bozulması üzerine vergi mahkemesince verilen ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

Danıştay 9 uncu Dairesinin 6.10.1994 gün, E: 1994/943, K: 1994/3731 sayılı kararında yer alan düşüncemizde belirtilen gerekçe uyarınca temyiz isteminin kısmen reddi ile temyiz konusu ısrar kararının vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının onanması, kısmen kabulü ile cezaya ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekeceği düşünülmüştür.

Türk Milleti Adına hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek dosya incelendikten sonra gereği görüşüldü: Kurumun aktifinde kayıtlı kamyonu, kayıtlı değerden daha düşük bedelle satmış olduğu saptanmış ve takdir komisyonunca kasko sigorta değeri esas alınarak takdir edilen matrah farkı üzerinden salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini onayan vergi mahkemesi direnme kararı yükümlü tarafından temyiz edilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27 nci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın, işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu belirtildikten sonra, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük bulunması ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamaması halinde, matrah olarak emsal bedel veya emsal ücretin esas alınması, emsal bedel ve emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre saptanması kurala bağlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 267 nci maddesinde; gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme günüde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer, emsal bedeli olarak tanımlanmış, 3 üncü sırasında ise emsal bedel takdirinin, takdir komisyonunca maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılması kabul edilmiştir.

Davacının, vergisi uyuşmazlığa yol açan kamyonu aktifinde kayıtlı değerden daha düşük bedelle satmış olması inceleme elemanınca eleştirilmiştir. Gerçek satış bedelinin beyana uygunluğu tartışmalı kalan olayda, emsal bedelin 3065 sayılı Yasanın 27 nci maddesi ve kamyonun işletmenin aktifinde kayıtlı olması nedeniyle Vergi Usul Kanunu'nun 267 nci maddesinin üçüncü sırasında yazılı yöntemle saptanması gerektiği noktasında tartışma bulunmamaktadır.

Motorlu taşıtların alım-satımı sırasında yapılacak vergilendirmenin dayanması gereken esaslar ve yöntem, gerek gelir vergisi ve katma değer vergisi, gerekse harç yönünden vergi idaresinin muhtelif düzenlemeler yapmasını gerekli kılmıştır.

170 sıra sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin (D) bölümünde, gelir ve kurumlar vergisi uygulaması bakımından, mükelleflerin satışını yaptıkları motorlu kara taşıtlarına esas alacakları tutarın, gerçek satış bedeli olduğu belirtilmiş ve bu yönden yapılacak tesbitin taşıtın diğer özellikleri ile birlikte satış tarihi itibarıyla geçerli olan kasko sigortasına esas bedelden de yararlanılmasına değinilmiştir.

Diğer yönden aynı konudaki uyuşmazlıkların çoğalması nedeniyle Gelirler Genel Müdürlüğünün 6.5.1994 gün ve 1994/2 sıra nolu İç Genelgesinde de, bazı vergi dairelerinin gerçek satış bedelleri konusunda hiçbir araştırma yapmadan kasko sigortasına esas bedelleri kullanarak mükellefler adına tarhiyat yaptıklarının anlaşıldığı, bu uygulamanın idare ve mükellefler arasında gereksiz ihtilaflara neden olduğu, bu tür ihtilaflara yer verilmemesi açısından sadece kasko bedellerinden hareketle mükellefler adına tarhiyat yapılmaması, gerçek satış bedellerinin tespiti sırasında diğer hususların da incelenmesi gerektiği belirtilmiştir.

Bu yasal ve yönetsel düzenlemeler karşısında satış bedeli uyuşmazlık doğuran taşıtların emsal bedelinin takdir komisyonunca saptanması sırasında araçların tüm özellikleri gözönüne alınarak matrah takdiri gerekirken, başka verilerden yararlanılmaksızın salt kasko sigorta değerine göre yapılan takdirde ve bu takdir esas alınarak uygulanan tarhiyatın onanmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Her ne kadar Danıştay 9. Daire bozma kararında söz konusu aracın emsal bedelinin tespiti için bilirkişi incelemesi yaptırılması belirtilmiş ise de, anılan aracın satış tarihindeki özelliklerini muhafaza ettiği kuşkuludur.

Bu durumda emsal bedelinin, satışa konu aracın satış tarihindeki tüm özellikleri gözönüne alınarak tespiti amacıyla mahalli ticaret odası ile şoförler ve otomobilciler derneğinden görüş alınarak sonucuna göre bir karar verilmesi, matrah farkı doğması halinde ise tarhiyatın kusur cezalı olarak onanması gerekirken davanın yazılı gerekçeyle reddedilmesinde yasaya uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Zonguldak Vergi Mahkemesinin 23.12.1994 gün ve K: 1994/584 sayılı kararının BOZULMASINA, 17.11.1995 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

KARŞI OY

X - Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, davanın reddi yolundaki vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamaktadır.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyoruz.

XX - 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27 nci maddesinin ikinci fıkrasında, bedelin emsal bedeline göre açık, bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de matrah olarak emsal bedelin esas alınacağı ifade edildikten sonra üçüncü fıkrada emsal bedelin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı belitilmiştir.

Maddenin açık ifadesinden, vergiye esas olan mal bedelinin, Vergi Usul Kanununa göre tespit edilecek emsal bedelinden düşük olduğu saptanmadıkça, bu hükme göre tarhiyat yapılamayacağı anlaşılmaktadır. Kasko sigorta değerine ya da bu değer esas alınarak takdir edilen değere emsal bedeli olarak itibar edilemeyeceği kararda kabul edildiğine göre, uyuşmazlığa konu tarhiyatın dayanağı bulunmadığı sonucuna varılmak gerekir. Buna rağmen beyanın emsal bedele göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bunun izah edilemediği sabitmiş gibi, mahkemeden bir kısım kuruluşlardan görüş alınarak emsal bedeli tayini için araştırma yapmasının istenmesinde ve kararın bu nedenle bozulmasında isabet bulunmamaktadır.

Bu nedenle kararın gerekçesine karşıyız.