Danıştay Üçüncü Daire

İşletmeden çekilen altın emtiasının emsal bedelinin, Merkez Bankasınca ilan edilen 24 ayar külçe altının gram satış fiyatından hareketle belirlenmesi gerekir. İstemin Özeti: Kuyumculuk faaliyetiyle uğraşan yükümlünün 1987 dönemi işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak adına salınan gelir vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı; bozma kararı üzerine, mahkemelerince verilen ara kararı uyarınca yükümlü tarafından ibraz edilen 1987 takvim yılma ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesinden, Ekim, Kasım, Aralık 1987 aylarında satış faturalarının düzenlenmediği, sözkonusu aylara ilişkin olarak düzenlenen perakende satış fişlerinde, satılan emtianın sadece tutarının yazıldığı, cins, nevi ve miktarının yazılmadığı, gerek işletme Hesabı Defterinin 'gelir' tarafının açıklama kısmında, gerekse Günlük Perakende Satış ve Hasılat Defterinin 'satılan mal ve yapılan hizmet' kısmında da satılan emtianın cins ve nev'i ile miktarına yer verilmediğinin anlaşıldığı, bu durumda, dönem sonunda mevcut ve işletmeden çekilen emtianın 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesinin birinci sırasındaki ortalama satış fiyatı esasına göre emsal bedelinin tayininin mümkün Olmadığı, olayda, işletmeden çekilen emtianın maliyet bedeli bilindiğinden, anılan kanun maddesinde yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre emsal bedelinin belirlenmesi gerektiği, buna göre, işletmeden çekilen emtianın maliyeti 9.519.996 lira olup, bu hususta çekişme bulunmadığından, bu maliyet bedeline toptan satışlar için % 5 ilave etmek suretiyle emsal bedelinin tespitinin zorunlu olduğu, bu kaleme, envanter farkı ndan doğan ve yıl sonunda satılmış olabileceği yükümlü tarafından ifade edildiği tutanakla saptanan 240.728 liranın eklenmesiyle 716.728 lira hasılatın kayıt dışı bırakıldığı sonucuna varıldığı, bulunan matrah farkı 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 347. maddesinde öngörülen miktar ve nispeti geçtiğinden kaçakçılık cezası yerine ağır kusur cezasının kesilmesi gerektiği gerekçesiyle kısmen kabul ederek tarhiyatı 716.728 lira matrah üzerinden ağır kusur cezalı olarak onayan .............. Vergi Mahkemesinin 28.12.1993 Gün ve E: 1993/489, K: 1993/607 Sayılı kararının; vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatın aynen onanması gerektiği, bu aşamada kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmeyeceği ileri sürülerek bozulması istemidir. Karar: 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesinde, emsal bedeli gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmıştır. Aynı Kanun'un 266. maddesinde rayiç bedel yönünden benzer bir tanımlamanın yapıldığı görülmektedir. Bu durum, kanun koyucunun emsal bedeli rayiç bedele eşdeğer bir değer olarak kabul ettiğini göstermektedir. Sözü edilen 267. maddede, emsal bedelin sıra ile ortalama fiyat esasına, maliyet bedeli esasına ve takdir esasına göre belirleneceği hükme bağlanmıştır. Bu üç esas, emsal bedeli tayin edilecek malın değerleme günündeki rayiç bedelinin veya normal alım satım bedelinin bilinmediği hallerde uyulması gereken yöntemler olmaktadır. Emsal bedeli tayin olunacakaltın emtiasının uluslararası bir değere sahip olduğu, Uluslararası altın borsalarında birim olarak ons ile ifade edildiği, 1 ons altının Amerikan Doları üzerinden değerinin belirlendiği bilinmektedir. Uluslararası piyasalarda değeri belirlenen altının, yurt içinde altıncılar veya kuyumcuların mensup olduğu meslek kuruluşlarınca, her Gün doların serbest piyasada oluşan kuruna göre, 24 ayar, 22 ayar, 18 ayar, 14 ayar, 8 ayar gibi 1 gram altının alım satım fiyatlarının belirlendiği, yurt içinde belirlenen bu fiyatlardan alınıp satıldığı ve fiyatların değişkenlik göstermediği bilinen bir gerçektir. Öte yandan Merkez Bankasınca 24 ayar külçe altının gram satış fiyatı Günlük olarak ilan edilmektedir. Olayda, bozma kararı üzerine mahkemece, yükümlünün defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu birinci sırada yer alan ortalama fiyat esasına göre emsal bedelin tespitinin mümkün olmadığı gerekçesiyle ikinci sırada yer alan maliyet bedeli esasına göre karar verilmiştir. Ancak altının satış fiyatı günlük olarak Merkez Bankası'nca belirlenmektedir. Anılan bankaca belirlenen değerler inceleme elemanınca da 31.12.1987 tarihi itibariyle 24 ayar külçe altının gram/satış fiyatı dikkate alınarak 22 ayar, 18 ayar, 14 ayar altının ve Ankara beşibirlik, çeyrek altın ve pırlanta yüzüğün emsal bedelinin yükümlü ile birlikte tesbit edildiği ve bu emsal/satış bedelleri esas alınarak matrah farkı hesaplandığı anlaşılmaktadır. Bu saptamaya dayalı işlem ile 267. maddenin birinci sırasında hedeflenen amaca ulaşılmış olduğunun kabulü gerektiğinden, işletmeden çekilen emtianın maliyet bedeline % 5 ilave etmek suretiyle emsal bedelin tespitine ilişkin olarak vergi mahkemesince verilen kararda isabet görülmemiştir. . Öte yandan ............... Vergi Mahkemesinin 12.7.1990 Gün ve E: 1990/77, K: 1990/463 Sayılı kısmen kabul kararında tarhiyata uygulanacak ceza kaçakçılık cezası olarak belirtildiğinden ve bu karar yükümlü tarafından temyiz edilmeyerek cezaya ilişkin hüküm fırkası kesinleştiğinden, bozma kararı üzerine verilen kararda kaçakçılık cezasının ağır kusur cezası olarak değiştirilmesinde de yasal isabet bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile ............... Vergi Mahkemesinin 28.12.1993Gün ve E: 1993/489, K: 1993/607 Sayılı kararının bozulmasına, oybirliğiyle karar verildi.