T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o ÖDEME EMRİ (Geçici Vergi Ödenmesi - Anayasa Mahkemesi Kararı İle Yasa Maddesinin İptali)

o GEÇİCİ VERGİ (Ödeme Emri Düzenlenmesi)

2709

Özet : Ödeme emri ile istenen geçici verginin dayanağı olan yasa kuralının anayasa mahkemesinin iptal kararı nedeniyle ortadan kalktığı gerekçesiyle ödeme emrini iptal eden vergi mahkemesi kararında yasaya uygunluk olmadığı hakkında.

İstemin Özeti: Kurum adına, 1989 yılının Ocak, Şubat ve Mart aylarına ilişkin (Kurumlar Vergisi) Geçici Vergi borcu nedeniyle düzenlenen ödeme emri dava konusu yapılmıştır.

Davayı inceleyen Ankara 4. Vergi Mahkemesi K:1990/418 sayılı kararıyla; Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3505 sayılı Kanunun 21 inci maddesiyle değişik mükerrer 40 ıncı maddesi uyarınca Kurum adına hayat standardı temel gösterge tutarına göre Geçici Vergi tahakkuk ettirildiği, Anayasa Mahkemesinin K:1989/42 sayılı Kararı ile söz konusu maddenin 2 nci fıkrasının iptal edildiği, her ne kadar geriye yürümeyeceği Anayasanın 153 üncü maddesinde kabul edilmişse de bu iptal kararının ihtilaf yaratılmış hukuki durumları etkileyeceği, gerekçesiylle Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş bir kurala dayanılarak düzenlendiği anlaşılan ödeme emrinin iptaline karar vermiştir.

Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün bu karara karşı yaptığı temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi K:1991/4701 sayılı Kararında; Anayasa Mahkemesinin K:1989/42 sayılı iptal kararının 6.4.1990 günlü Resmi Gazete'de yayımlandığı ve yayımından altı ay sonra yürürlüğe girmesinin kabul edildiği, Geçici Vergi tahakkukunun yapıldığı ve ödeme emrinin düzenlendiği tarihte dayanılan kural yürürlükte olduğundan Anayasa Mahkemesi kararının vadesinde ödenmeyen kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davanın çözümünü etkilemeyeceği, gerekçesiyle Mahkeme kararını bozmuştur.

Bozma Kararına uymayan Ankara 4. Vergi Mahkemesi, K:1992/987 sayılı Kararıyla ilk kararda direnilmesine karar veriniştir.

Direnme kararının Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından temyizi üzerine Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu K:1993/77 sayılı Kararıyla; ödeme emri ile istenen Geçici Verginin 1989 yılı ticari faaliyetine devam eden kurumun ertesi yıl beyanname verme ayında tahakkuk ettirilecek Kurumlar Vergisine mahsup edilmek üzere peşin alınması öngörülen bir vergi olduğu, ödeme emrine karşı açılan davada Vergi Mahkemesinin bekletme kararı verdiği ve davayı Anayasa Mahkemesinin bu konudaki iptal kararından sonra sonuçlandırdığı, Anayasanın 152 nci maddesi uyarınca Anayasa Mahkemesi kararına kadar davanın geri bırakılmasının doğal sonucunun Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının ihtilaf yaratılmış hukuki durumları etkilemesi olduğu, olayda 1989 Ocak, Şubat ve Mart aylarına ait Geçici Verginin, yükümlü kurumun 1989 takvim yılı Kurumlar Vergisi beyannamesiyle kesin vergiye dönüşerek ortadan kalktığı, Vergi Dairesi Müdürlüğünce, sözü edilen Geçici Verginin 1989 yılına ait Kurumlar Vergisinden mahsup edildiğine ilişkin bir iddianın da ileri sürülmediği, Geçici Vergi tutarının ve bunun asgari düzeyinin hesaplanmasıyla ilgili ölçüler getiren mükerrer 40 ıncı maddenin ikinci fıkrasının Anayasa Mahkemesinin 6 Nisan 1990 gününde yayımlanan Kararıyla iptal edildiği, bu kararın yürürlüğe girmesi 6 ay sonraya bırakılsa da, 1990 Nisan ayının sonuna kadar ilk taksidi ödenen Kurumlar Vergisi içinde kesin vergiye dönüşen Geçici Verginin belirtilen özelliği nedeniyle cebren tahsiline devam edilmesinin hukuka aykırı olduğu, gerekçesiyle temyiz istemini reddetmiştir.

Vergi Dairesi Müdürlüğü kararın düzeltilmesini istemektedir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Tetkik Hakimi: Dr. A.Ö.

Danıştay Savcısı M.T.'nin Düşüncesi: Davacı şirketin 1988 dönemi için verdiği beyanname üzerinden 1989 Ocak, Şubat, Mart dönemleri için tarh ve tahakkuk ettirilen geçici vergilerin vadesinde ödenmediği nedeniyle tebliğ edilen ödeme emrine karşı açılan davayı kabul ederek, dava konusu ödeme emrini iptal eden, vergi mahkemesi kararının Danıştay 4. Dairesi tarafından bozulması üzerine ilk kararında ısrar eden vergi mahkemesi kararına karşı yapılan temyiz başvurusunu reddeden Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 2.7.1993 gün ve E:1993/2, K:1993/77 sayılı kararının düzeltilmesi istenmiştir.

Ödeme emriyle istenilen dava konusu geçici vergi davacının beyanı üzerine; tarh ve tahakkuk tarihinde yürürlükte bulunan 5422 sayılı Kanunun 3505 sayılı Kanunla değişik mükerrer 40 ncı maddesinin ikinci fıkrasına dayanılarak salınmış olup, itirazsız kesinleşmiştir.

Her ne kadar söz konusu geçici verginin dayandığı yasa hükmü 6.4.1990 gün ve 20484 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanan Anayasa Mahkemesinin 7.11.1989 gün ve E:1989/6, K:1989/42 sayılı kararı ile iptal edilmiş ise de; Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliği ilkesi gereği, kesinleşmiş tarh ve tahakkuk işlemlerini etkilemesi söz konusu değildir.

Anayasa Mahkemesi kararları kesinleşmemiş veya ihtilaflı olan işlemleri etkiler.

Anayasa Mahkemesinin vergiye ilişkin kararları, henüz yapılmamış tarh, tahakkuk işlemlerini, tarh, tahakkuk yapılmışsa ihtilaflı hale gelen tarh işlemlerini etkilemesi söz konusudur.

Tarh ve tahakkuk işlemleri kesinleştikten sonra tahsilat safhasına gelmiş vergiye ilişkin işlemleri etkilemesi söz konusu değildir.

Anayasa Mahkemesinin iptal kararından önce tarh ve tahakkuk ettirilip kesinleşen ve ödenen vergilerin iadesi mümkün olmadığına göre tarh ve tahakkuk işlemleri kesinleşen ve ödenecek safhaya gelen vergilerin tahsilinden vazgeçilmesi de mümkün değildir.

Bu bakımdan Anayasa Mahkemesinin iptal kararından önce yürürlükte bulunan yasa hükmüne dayanılarak tarh ve tahakkuk ettirilerek itirazsız kesinleşen ve vadesinde ödenmediği için ödeme emriyle istenilen vergilerin, Anayasa Mahkemesinin iptal kararına göre silinmesi veya terkini mümkün olmadığından, cebren tahsiline devam edilmesi gerekir.

Açıklanan nedenlerle düzeltme isteminin kabulü ile vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Türk Milleti Adına hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, Tetkik Hakimi Dr. A.Ö.'nün yazılı ve sözlü açıklamalarından sonra dosyadaki belgeler incelenerek gereği görüşüldü: 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3505 sayılı Yasa ile değişik Mükerrer 40 ıncı maddesinde, Kurumlar Vergisi yükümlülerinin cari vergilendirme döneminin Kurumlar Vergisine mahsup edilmek üzere Geçici Vergi ödemeleri hükme bağlanmış, maddenin ikinci fıkrasında ise ödenecek Geçici Vergi 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda yer alan hayat standardı esasına bağlanmıştır.

Yükümlü Kurumun 1988 yılı Kurumlar Vergisi beyannamesinde bildirilen matrah esas alınarak Ocak, Şubat ve Mart 1989 dönemlerine ilişkin olarak Katma Değer Vergisi Beyannameleriyle Geçici Vergi beyan edilmiş ve 25.1.1989, 27.2.1989, 24.3.1989 günlerinde tahakkuk ettirilmiştir. 5422 sayılı Yasanın Mükerrer 40 ıncı maddesinin ödenecek Geçici Verginin hesabında hayat standardı temel göstergelerini esas kabul eden ikinci fıkrası, Anayasa Mahkemesinin 7.11.1989 günlü ve K:1989/42 sayılı kararıyla iptal edilmiş ise de, ödeme emri ile istenen Geçici Verginin tahakkuk tarihlerinde henüz Anayasa Mahkemesi iptal kararının dahi bulunmadığı, Geçici Verginin o tarihte yürürlükte olan kurala göre tahakkuk ettirildiği nlaşılmaktadır.

Beyan üzerine tahakkuk eden ve kesinleşen Geçici Verginin vadesinde ödenmediği sabittir. 6183 sayılı Yasanın 54 üncü maddesine göre ödeme süresi içinde ödenmeyen kamu alacaklarının cebren tahsili gerektiğinden, süresinde ödenmeyen Geçici Verginin ödeme emriyle istenmesinde yasaya aykırılık bulunmamaktadır.

Davaya konu edilmeden kesinleşmiş idari işlemlerin uygulanmasını sağlamak için kurulan yeni işlemler nedeniyle açılan davalarda, kesinleşmiş hukuki durumlar yeniden ele alınarak incelenemez. Ayrıca, Anayasa Mahkemesinin iptal kararları geriye yürümediğinden, iptal kararı idarenin iptal edilen yasa kuralının yürürlükte olduğu dönemde gerçekleştirdiği tüm idari işlemleri gözden geçirerek düzeltmesini de gerektirınemektedir. Bu yüzden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Mükerrer 40. maddesinin ikinci fıkrasıyla ilgili iptal kararı, vadesinde ödenmeyen kesinleşmiş kamu alacağının tahsili için düzenlenen ödeme emrine karı açılan bu davanın çözümünü ve sonucunu etkilemeyecektir. Kaldı ki, Anayasa Mahkemesi, Kurumlar Vergisi yükümlülerinin cari vergilendirme döneminin Kurumlar Vergisine mahsup edilmek üzere Geçici Vergi ödemelerini Anayasaya aykırı görmemiş sadece, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun Mükerrer 40 ıncı maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ve en az Geçici Vergi tutarını belirleyen kuralın hayat standardı esasına bağlanmasını Anayasaya aykırı bulmuş ve anılan kuralı bu sebeple iptal etmiştir.

Bu nedenlerle, ödeme emri ile istenen Geçici Verginin dayanağı olan yasa kuralının Anayasa Mahkemesinin iptal kararı nedeniyle ortadan kalktığı gerekçesiyle ödeme emrini iptal eden vergi mahkemesi direnme kararında yasaya uygunluk bulunmamaktadır.

Ancak, Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün vergi mahkemesi direnme kararına karşı yaptığı temyiz başvurusuna ilişkin dilekçede, yükümlünün 3787 sayılı Yasaya göre ödeme yaptığı belirtildiğinden, uyuşmazlık hakkında karar verilmeden önce bu hususun araştırılması ve sonucuna göre karar verilmesi gerekeceği tabiidir.

Açıklanan nedenlerle, karar düzeltme isteminin kabulü ile Kurulumuzun 2.07.1993 günlü, E:1993/2, K:1993/77 sayılı kararının kaldırılmasına, Ankara 4. Vergi Mahkemesinin 15.6.1992 günlü, E:1992/918, K:1992/987 sayılı direnme kararına karşı Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından yapılan temyiz başvurusunun kabulü ile sözü geçen kararın bozulmasına, 22.4.1994 gününde oyçokluğu ile karar verildi.

KARŞI OY

Karar düzeltme istemine konu yapılan kararın dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi karşısında, ileri sürülen iddialar kararın düzeltilmesini gerektirecek durumda bulunmadığından, istemin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.