Danıştay Üçüncü Daire

Bastırdığı 25 cilt faturanın 5 cildim ibraz ederek kalan 20 cildi ibraz etmeyen mükellefin bu ciltleri gerçek mal satışı yapmadığı ücretlilere verdiği, gerçek mal satışı geliri olmadığı gerekçesiyle hasılatına dahil etmediği bu gelirlerin % 10 komisyon karşılığı satıldığı kabul edilmelidir. İstemin Özeti: Taahhüt ve pazarlama işi ile uğraşan yükümlünün defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu ücret geliri elde edenler ile ticari kazanç sahipleri adına düzenlediği faturaların hasılat kayıtlarına intikal ettirilmediği ve defterlere kayıtlı gelirgider belgeleri üzerinde tahrifat yapıldığı hususlarının tespiti üzerine 1988 yılma ilişkin olarak adına re'sen salınan gelir vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davayı, tarhiyatı davaya konu olan olayda vergi inceleme elemanınca satış faturalarının ibraz edilmemesi vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan bırakmaması re'sen takdir sebebi olmakla birlikte, incelemeye ibraz edilen defter ve bir kısım belgelerin incelenmesi sonucunda vergilendirme ile ilgili veri saptamasının söz konusu olmadığı ve teklif döneminde bastırıldığı halde incelemeye ibraz edilmeyen satış faturalarının içeriği hakkında da inceleme elemanının somut saptaması da bulunmadığı, bu durumda takdir komisyonunca re'sen matrah takdiri gerekirken 1990 yılında düzenlenen 7 adet satış faturasının ortalamasının esas alınması ve teklif döneminde 150 adet fatura düzenlendiği varsayımı ile hesaplanan gayri safi hasılat üzerinden iş bu satış faturalarının % 10 komisyon karşılığı satıldığına ilişkin somut bir saptama yapılmadan ve salt piyasa koşullarından, ekonomik varsayımlardan hareketle yaratılan matrah farkının yerinde olmadığı gerekçesi ile kabul ederek cezalı tarhiyatı terkin eden Zonguldak Vergi Mahkemesinin 3.5.1993 Gün ve E:1993/7, K:1993/254 Sayılı Kararının; 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin 1. bendine göre olayın takdir komisyonuna sevkine gerek olmadığı ve vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatın yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istemidir. Karar: Uyuşmazlık; taahhüt ve pazarlama işi ile uğraşan yükümlünün, kendi beyanı ile sabit olduğu üzere ücret geliri elde edenlere ve yapılan inceleme neticesi de ticari kazanç sahipleri adına düzenlediği faturalar tutarım hasılat kayıtlarına intikal ettirmediğinin tespiti üzerine bulunan matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyattan kaynaklanmaktadır. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği şu kadar ki vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükme bağlanmıştır. Dosyanın incelenmesinden, yükümlünün 19871991 tarihleri arasında toplam 25 cilt fatura bastırdığı, bu fatura ciltlerinden ibraz edilmeyenlerin ücretlilerin vergi iadesinden yararlanmaları için karşılıksız düzenlendiği ve kendisinde kalan nüshaların da imha edildiğinin kendi beyanı ile tespit edildiği, inceleme elemanı tarafından yapılan incelemede 19901991 yıllarında iki cilt (yüz adet) faturanın ücretlilerin vergi iadesinden yararlanmaları için düzenlendiği: diğerlerinin ise 19871991 yılları arasında komisyon karşılığında tüccarlara verilmiş olduğundan hareketle, ücretliler için düzenlenen faturalardan %3, tüccarlar için düzenlenen faturalardan %10 komisyon aldığı kabul edilerek bulunan fark matrah üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmaktadır. Yükümlü nezdinde düzenlenen vergi inceleme raporu ekinde yer alan 9.9.1992 Günlü tutanakta, yükümlünün 25 cilt fatura bastırdığı, bu faturalardan toplam 5 cildinin ibraz edildiği, 20 cildinin ibraz edilmediği; yine yükümlünün 27.12.1991 Tarihli ifadesi ile, ibraz edilmeyen toplam 20 cilt faturanın TTK Müdürlüklerinde işlerinin kolay yürümesi amacıyla bu kurum çalışanlarına gerçekte mal satışı olmadığı halde, hatıra binaen vergi iadesinde kullanmaları amacıyla düzenlendiği, fatura tutarlarının gerçekte mal satışı olmadığından defter kayıtlarına intikal ettirilmediğinin beyan edilmesi karşısında, bu yirmi cilt faturadan yalnızca toplam iki cildinin ücretlilere düzenlenip verildiği hususu yükümlü beyanı yanında, bu ücretlilerin vergi iade bildirimleri incelenerek tespit edilmiş olduğundan, geri kalan faturaların komisyon karşılığı tüccarlara verildiğinin kabulü zorunludur. Kaldı ki, ibraz edilmeyip adlarına fatura düzenlendiği tespit edilebilen faturalardan hareketle yükümlünün tüccarlara düzenlemiş olduğu kabul edilen faturalardan sağlanan komisyon miktarının ücretlilere düzenlenen faturalardakine nazaran daha fazla olacağı da tartışmasızdır. Bu itibarla bu konuların araştırılarak ona göre karar verilmesi gerekirken Vergi Mahkemesinin, 1993 yılında düzenlenen 7 adet satış faturası tutarlarının ortalamasının esas alınması ve ilgili dönemde 150 adet fatura düzenlendiği varsayımı ile hesaplanan gayri safi hasılat üzerinden bu satış faturalarının % 10 komisyon karşılığında satıldığına ilişkin somut bir saptama yapılmadan salt piyasa koşullarından, ekonomik varsayımlardan hareketle yaratılan matrah farkının yerinde olmadığı yönünde verdiği kararda isabet bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının yeniden incelenerek bir karar verilmek üzere bozulmasına oybirliğiyle karar verildi.