|
|
Dairesi
Aktiften çekilen taşınmazları Emlak Vergisi Kanununa göre değil VUK’nun 267. maddesine göre değerlemek gerekir.
|
|
|
Karar No
1994/136
|
|
|
Esas No
1993/126
|
|
|
Karar Tarihi
10-03-1994
|
|
|
Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu
Aktiften çekilen taşınmazları Emlak Vergisi Kanununa göre değil VUK’nun 267. maddesine göre değerlemek gerekir. İstemin Özeti: Çorap ticaretiyle uğraşan adi ortaklığın paydaşlarından biri olan davacıya ait taşınmaz, işletmenin işyeri olarak kullanılmak üzere 1977 yılında Vergi Usul Kanununun 187. maddesinde öngörülen zorunluluk nedeniyle maliyet bedeliyle işletmenin envanterine alınmış ve ortaklık faaliyetinin sona erdiği 1.7.1983 gününe değin bu şekilde kullanılmıştır. Söz konusu taşınmaz, bu tarihten sonra aynı ortaklarla ve aynı faaliyet sürdürülmek üzere kurulan anonim şirkete kiralanmıştır. Vergi inceleme elemanı, adi ortaklığın faaliyetinin sona erdiği tarih itibarıyla taşınmazın, maliyet bedeline yüzde beş eklenerek işletmeden çekilmesini eleştiri konusu yapmıştır, inceleme raporunda, çorap ticaretiyle uğraşan ortaklık yönünden, taşınmazın, ’sabit kıymet’ niteliği taşıdığı, ’mal’ niteliği taşımayan taşınmazın, Vergi Usul Kanununun 267. maddesine göre değerlenemeyeceği, aynı Kanunun 289. maddesine göre değerlendirilmesi ve takdir komisyonunca belirlenecek rayiç değeri esas alınarak ortaklar adına paylarına göre ikmalen Gelir Vergisi sahnarak kaçakçılık cezası kesilmesi önerilmiş, bu öneriye göre uygulanan tarhiyata karşı dava açılmıştır. Davayı inceleyen Vergi Mahkemesi; 1977 yılında işletmeye konulup, 1983 yılında işletmeden çekilen taşınmazın, Kavaklıdere Emlak Vergi Dairesi Müdürlüğüne verilen beyannamede bildirilen emlak vergi değeriyle değerlendirilmesi gerektiğinden söz ederek matrahı azaltmış, olayda vergi kaçırma kastıyla hareket edilmediğinden cezayı kusura çevirerek tarhiyatı değişiklikle onamıştır. Karar taraflarca temyiz edilmiş, başvuruları inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi K: 1991/332 sayılı Kararıyla taraflar temyizini reddetmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğünce karar düzeltme isteminde bulunulmuş ve bu istemi sonuçlandıran Danıştay Dördüncü Dairesi K: 1992/2391 sayılı Kararıyla; Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin (1). fıkrasında yazılı emsal değerin ne olduğunun Vergi Usul Kanununun 267. maddesinde gösterildiği, 267. maddenin ilk iki sırasına göre emsal bedeli belirlenebildiğinde üçüncü sıraya göre uygulama yapılamayacağı, olayda yükümlünün emsal bedeli, maliyet bedeline göre belirlediği, bu maliyetin kayıt ve belgelere aykırılığı yolunda yapılmış bir tespit bulunmadığı, bu durumda Mahkemece, 85. maddede yazılı vergi değerine göre tarhiyatın bir kısminin kaldırılmasında isabet görülmediği, Mahkemece, bildirilen maliyet bedelinin doğruluğu saptandığı takdirde maliyet bedeli esası, aksi halde takdir esasına göre belirlenen emsal bedelinin incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerektiği sonucuna vararak Vergi Mahkemesi Kararım bozmuştur. Davayı yeniden inceleyen Vergi Mahkemesi K:1992/1486 sayılı Kararıyla; değerleme konusu taşınmazın, çorap ticaretiyle uğraşan ortaklık yönünden alımsatım konusu olmadığı, dolayısıyla Vergi Usul Kanununun 267. maddesinin uygulanmasına olanak bulunmadığı, öncelikle Vergi Usul Kanununun 269. maddesine, bu kural uygulanamıyorsa 289. maddeye göre emsal bedeli saptanması gerektiği, olayda davacının gösterdiği maliyet bedelini kanıtlayamadığı, 289. maddeye göre verilen ilk hükmün yasaya uygun olduğu, aykırılığı, inceleme elemanınca saptanmamış maliyet bedelinin mahkemelerince araştırılmasına gerek bulunmadığı, zira eleştirilmeyen kaydın doğruluğunun kabulü gerektiği, ayrıca kesinleşmiş emlak vergisi değeri varken davacı kayıtlarının doğruluğunun sonucu değiştirmeyeceği, gerekçesiyle, ilk kararda ısrar etmiştir. Karar: Uyuşmazlık, işletme sahibinin kişisel varlığına dahil olan taşınmazın işyeri olarak kullanılmak üzere ve Vergi Usul Kanununun 187. maddesindeki zorunluluktan dolayı işletmenin envanterine alınmasından ve .faaliyetin yıllarca bu şekilde yürütülmesinden sonra faaliyete son verilmesi sebebiyle işletmeden çekilmesi sırasında Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin (1) işaretli bendine göre emsal bedelle değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine ilişkindir. Hangi ödemelerin gider olarak indirilemeyeceğinin düzenlendiği Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin (1) işaretli bendinde; teşebbüs sahibi ile eşi ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıklar değerler de bu kap_ samda kabul edilmiştir, bendin parantez içi hükmünde ise aynen alınan değerlerin, emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine eklenmesi öngörülmüştür. maddenin diğer bentlerinde sözü edilen aylık ücret, ikramiye, komisyon, tazminat ve faizlerin niteliklerine bakıldığında, yasa yapıcının işletme ile teşebbüs sahibini tamamen ayrı varlıklar olarak gördüğü ve işletmenin sahip olması gereken unsurların gerçek değerleriyle ticari kazancı oluşturması esasım benimsediği sonucuna varılmaktadır. Varılan bu sonuç karşısında emsal bedelle değerlenmesi öngörülen aynen alınan değerlere, Vergi Usul Kanununun değerle meye ilişkin hangi bölümündeki kuralının uygulanması gerektiği sorununun da çözümü gerekmektedir. Kanunun ’Değerleme’ başlıklı Üçüncü Kitabinin Birinci Kısım ikinci Bölü.mü, iktisadi işletmeye dahil kıymetlerin işletmede bulundukları sürece nasıl değerleneceğini, Üçüncü Bölümü ise servetleri değerlemeyi düzenlediğinden, ikinci ve Üçüncü Bölüm hükümleri olaya uygulanmaya elverişli bulunmamaktadır. Aynı Kısmın Birinci Bölümünde ’Değerleme Esasları’ başlığı altında yeralan hükümlerden olan 267. madde ’emsal bedel’i, gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen yahut doğru olarak saptanamayan bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline göre taşıyacağı değer olarak tanımlamıştır. Bu tanımda dayanılan öğeler, Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin (1) işaretli bendinde öngörülen amaca uygunluk taşımaktadır. Maddede, emsal bedelin, sıra ile ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esasları olduğu yazılıdır. Bu sıralardan ilk ikisi sabit kıymetlerle ilgili değildir. Üçüncü sırada yeralan takdir esası, ilk iki sıraya göre belli edilemeyen emsal bedelin, takdir komisyonlarınca takdir yoluyla belli edilmesinden ibarettir. Takdirlerin, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri gözönüne alınmak suretiyle yapılması da öngörüldüğünden, sabit kıymetler yönünden Gelir Vergisi Kanununun 41. maddesinin (1) işaretli bendinde anılan ’emsal bedel’ ifadesi ile amaçlananın, Vergi Usul Kanununun 267. maddesinin üçüncü sırasının uygulanması olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Açıklanan bu nedenlerle tarhiyatın Emlak Vergisi beyan değerine göre ve kusur cezalı olarak değişiklikle onanması yolundaki ısrar kararında yasaya uygunluk görülmemiştir. Bu nedenle, Vergi Mahkemesinin • 22.10.1992 günlü ve E:1992/941, K:1992/1486 sayılı kararının, emsal bedel takdirine ilişkin kararla ilgili iddialar incelendikten sonra belirecek sonuca göre yeniden karar verilmek üzere bozulmasına, yargılama gideri verilecek kararda karşılanacağından bu konuda hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına gününde oyçokluğu ile karar verildi . KARŞI OY: Olay, hesap uzmanının inceleme raporunda belirtildiği şekilde; 31.12.1983 tarihinde sona eren iki ortaklı adi ortaklığın, envantere Vergi Usul Kanununun 147. maddesi uyarınca alınmış ve ortaklardan birisinin mülkiyetinde olan gayrimenkulun 31.1.1983 tarihinde işletmeden emsal bedelle çekilmesinin eleştiri konusu yapılması üzerine, rayiç bedeli takdirine göre ikmalen cezalı vergi salınmasından ibarettir. Yine, inceleme raporunda açıklandığı.gibi; işletmeden çekilen değerlerin Gelir Vergisi Kanununun 41/1 maddesi uyarınca emsal bedeli ile değerlendirilmesi için, işletmenin bu malların satışıyla sürekli ve düzenli şekilde uğraşması gerekir. Bu husus, Dördüncü Dairenin 8.4.1982 gün ve 1260 sayılı kararı ve ben: er bazı kararlarıyla da öteden beri kabul edilmiştir. Esasen; Gider kabul edilmeyen ödemeler başlıklı 41. maddenin birinci bendi, işletmeden çekilen paralarla aynen alınan değerlerin işletme için bir gider olamayacağım ifade etmektedir. Herhalde, burada ’aynen alınan değer’ işletmenin aktifinde kayıtlı bulunan sabit kıymetler değildir. Gerek Vergi Usul Kanununun 41/1. maddesi gerekse Vergi Usul Kanununun 267. maddesi dikkatli incelenirse; işletmede alım satım konusu yapılmayarak kullanmaya tahsis edilen iktisadi kıymetlerin çekilmesini, gider kabul edilmeyen bir ödeme gibi düşünmenin ve bunların işletmede alım satımı yapılan mal gibi emsal bedelin araştırmanın sözü edilen maddelerin amacıyla hiçbir şekilde bağdaşmadığı görülür., Diğer taraftan, Vergi Usul Kanununun Üçüncü Kitap Birinci Kısım Birinci Bölümünde, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin değerlemesinde, iktisadi kıymetin nevi ve mahiyetine göre hangi ölçülerin kullanılacağı ayrı ayrı belirlenmiştir. Bu ölçüler içinde 268. maddede yeralan ’vergi değeri’ bina ve arazinin değerleme ölçüşü olarak kabul edilmiştir ve bina, arazi için başka ölçülere gidilmesi Birinci Bölüm hükümlerine aykırıdır. Yukarıda açıkladığımız gibi, gayrimenkulun işletmeden çekilmesinin Gelir Vergisi Kanununun 41/1. maddesiyle bir ilgisi bulunmadığı gibi bina ve arazinin Vergi Usul Kanununun 267. maddesindeki emsal bedeli esası na göre değerlenmesi mümkün değildir. Uyuşmazlık konusu olay yönünden bir başka özellik daha vardır. Adi ortaklardan birinin tapıda adına kayıtlı binası işletmede kullanılması nedeniyle Vergi Usul Kanununun 187. maddesinin emredici hükmüne uyularak envantere alınmıştır. Bu bina, işletme adına tapuya kayıtlı değildir, kaydı mümkün de değildir ve işletmeden ayrılan paralarla temin edilmiş bir değer de değildir. Sermaye şirketlerinde; sermaye olarak konulan gayrimenkuller tapuda şirkte devredilir ve şirketin malı olur. Bilançonun Pasifinde yeralan sermayenin karşılığında, Aktifinde bir takım aktif değerler yer alır. Bu aktif değerler arasında şirket ortaklarının bir iktisadi kıymeti çekmesi halinde şirketin aktifim’ azaltan bu çekme işleminin vergilendirilmesi gerekir. Olayımızda, şirketin malı olmayan, yasa gereği envantere alınmış bina için amortisman ayrılması da. bu bina kira ile tutulmuş olsaydı ödenecek kiranın karşılığı bir gider gibi düşünülebilir. Ortağın kendi mülkiyetinde olan binayı işletmeden çekmesi vergi konusuna girmeyeceği gibi, girdiği kabul edilse, envanter değeri ile vergi değeri arasındaki fark, Vergi Mahkemesinin değişiklikle onadığı vergiyi aşan bir düzeyde kalmadığından, ısrar kararının bozulması yolundaki karara katılmıyoruz.
|
|