T.C.
DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU
o TÜKETİM KOOPERATİFLERİ (Ortalama Kar Hadlerine Göre Vergilendirilemeyecekleri - Fiyatlarını Piyasa Şartlarına Göre Belirlemediklerinden Ortalama Kar Hadlerine Göre Vergilenememe)
o ORTALAMA KAR HADLERİNE GÖRE VERGİLENDİRİLEMEME (Tüketim Kooperatifleri - Piyasa Satış Fiyatlarına Göre Satış Fiyatı Belirlememiş Olmamaları)
o VERGİLENDİRME (Tüketim Kooperatifleri - Satış Fiyatlarını Piyasa Şartlarına Göre Belirlememiş Olmaları)
Özet : Tüketim kooperatiflerinin satış fiyatlarını piyasa şartlarına göre saptadığı düşünülemeyeceğinden, ortalama kâr hadleri esasına göre vergilendirilmelerinde yasaya uygunluk yoktur.
İstemin Özeti: 1987 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesini vergi dairesi müdürlüğünün beyana davet yazısı üzerine veren Kurumun, beyannamesi ekindeki ortalama kâr haddi bildirim föyünde bakkaliye emtiası satışı dolayısıyla beyan ettiği gayrisafi kazancın, ortalama kar haddi esasına göre hesaplanan gayrisafi kazançtan düşük olduğunun görülmesi üzerine kurumdan açıklama istenmiş, Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesine göre faaliyette bulunulduğundan emtia fiyatlandırmasında ortalama kâr hadlerinin gözetilmediği yolundaki açıklama yeterli görülmeyerek adına ikmalen kurumlar vergisi salınmıştır.
Bu tarhiyata karşı açılan davada Zonguldak Vergi Mahkemesi K:1990/688 sayılı kararıyla; kooperatifin ana sözleşmesinin 60 inci maddesinde Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı bendinde aranan şartlara yer verildiği, idarece kooperatifin ortak dışı işlem yapması nedeniyle muafiyet hükmünden yararlanamayacağı ileri sürülmekte ise de; 1987 yılında ortak dışı işlem yapıldığına dair herhangi bir tespit bulunmadığından kooperatifin, kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanacağı, gerekçesiyle davayı kabul ederek tarhiyatı kaldırmıştır.
Bu kararın vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmesi üzerine Danıştay Üçüncü Dairesi K:1991/3264 sayılı kararıyla; kooperatifin ana sözleşmesinde Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde aranılan kayıt ve şartlara yer verilmiş ise de, idarece verilen savunmada kooperatifin 1984, 1985 ve 1986 yıllarına ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu ortak dışı işlemler yaptığı ve tarh edilecek vergi ve cezalara karşı tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğu belirtildiğinden, kooperatifin anılan kayıt ve şartlara uyup oymadığı ve tarhiyat öncesi uzlaşma yapılıp yapılmadığı araştırılmadan tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmesinde yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Zonguldak Vergi Mahkemesi K:1992/46 sayılı kararıyla; kooperatifin ana sözleşmesinde yasanın öngördüğü kayıt ve şartlara yer verildiği, idarece kooperatifin önceki dönemlere ilişkin defter ve belgelerinin incelendiği ve tarh edilen vergi ve cezalarda uzlaşma talep edildiği ve uzlaşma sağlandığı ileri sürülmekte ise de, uyuşmazlık konusu 1987 döneminde ortak dışı işlem yapıldığına dair herhangi bir tespit bulunmadığı gibi bu döneme ilişkin uzlaşma istemi de bulunmadığından, yasanın öngördüğü kayıt ve şartların 1987 vergilendirme döneminde ihlal edildiğinin düşünülemeyeceği, vergilendirme dönemsellik ilkesinin geçerli olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, uyuşmazlık konusu dönemde kooperatifin kanunda aranan şartları yerine getirmediği yönünde iddia ve kanıtın bulunmadığı gerekçesiyle ilk kararda ısrar etmiştir.
Israr kararı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmektedir. Savunmanın özeti: Savunma verilmemiştir. Tetkik Hakimi: Asım ÖZCAN Danıştay Savcısı: Turgut CANDAN
Düşüncesi: Temyiz başvurusu; davacı kooperatif adına ortalama kâr haddi esasına göre yapılan tarhiyatı iptal eden vergi mahkemesi kararının Danıştay Üçüncü Dairesince bozulması üzerine aynı mahkemece verilen ısrar kararının bozulması istemine ilişkindir.
Dosyanın incelenmesinden; dava konusu tarhiyatın, vergi mahkemesince, davacı kooperatifin Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde yazılı koşulları yerine getirdiği, vergilendirme dönemi olan 1987 takvim yılında bu koşulların ihlal edildiğine dair bir tespitinde bulunmadığı gerekçelerine dayanılarak iptal edildiği; Danıştay Üçüncü Dairesince de, bu iptal kararının, dosyada davacı kooperatifin 1984, 1985, 1986 yıllarında ortak dışı işlemlerde bulunması sebebiyle tarhiyatlar yapıldığı ve bu tarhiyatlar dolayısıyla tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunulduğu belirtildiğinden, davacının yasal koşullara uyup uymadığı ve tarhiyat öncesi uzlaşma yapılıp yapılmadığı araştırılmadan verildiği gerekçesiyle isabetsiz görülerek bozulduğu; bu bozma kararı üzerine, vergi mahkemesince, söz konusu araştırma yapılarak, önceki dönemlerde tarhiyat öncesi uzlaşma talep edilerek uzlaşmaya varıldığı, ancak 1987 takvim yılında ortak dışı iş yapıldığına dair bir tespitin bulunmadığı, söz konusu uzlaşmaların, muafiyet koşullarının 1987 takvim yılında da ihlal edildiği anlamına gelemiyeceği gerekçesiyle ilk kararda ısrar edildiği anlaşılmıştır.
Görüldüğü üzere;vergi mahkemesince, Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararına uyularak gerekli araştırmalar yapılmış ve bu araştırmaların sonucu, ilk kararda bulunmayan yorum ve gerekçelerle değerlendirilerek, ilk karardaki yargıya varılmıştır. Dolayısıyla; ortada, 2577 sayılı Kanunda aranılan nitelikte bir ısrar kararı yoktur. Aksine; bozma kararına eylemli olarak uyma durumu söz konusudur.
Temyiz isteminin esasına gelince;
Bozma kararından sonra vergi mahkemesince yapılan saptamalara göre, davacı kooperatife muafiyetten yararlanma koşullarını yitirdiğinden bahisle 1984,1985 ve 1986 takvim yılları için kurumlar vergisi salınmış ve salınan vergiler, tarhiyat öncesi uzlaşmayla önlenmiştir. Her ne kadar, Vergi Usul Kanununa 3239 sayılı Kanunla eklenen Ek 11 inci maddenin 2 nci fıkrasında, tarhiyattan önce uzlaşmaya varılması halinde tutanakla tespit edilen bu husus hakkında dava açılamıyacağı ve hiçbir mercie şikayette bulunulamıyacağı öngörülmüşse de; sözkonusu yasaklama, üzerinde uzlaşılan vergilerle ilgili olup; sonraki dönemlere ait tarhiyatlarda esas alınmaları durumunda, üzerinde uzlaşılan vergilerin dayandığı maddi ve hukuki nedenlerin gerçeğe uygunluklarının bu son tarhiyatlar dolayısıyla açılacak idari davalarda araştırılmasına engel değildir.
Öte yandan; davacı kooperatifin geçmiş yıllarda ortak dışı muamelelerde bulunduğu kabul edilse dahi, bu durum, aksine tespit olmadıkça, tarhiyatın ilgili olduğu dönemde de aynı türde muamelelerin yapıldığının kanıtı olamaz. Olayda da, tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ait bu tür bir tespit yoktur. Dolayısıyla; temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, anılan kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte değildir.
Bu nedenle, istemin reddinin uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, Tetkik Hakimi Asım ÖZCAN'ın yazılı ve sözlü açıklamaları alınıp, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Kooperatif adına ikmalen salınan kurumlar vergisine karşı açılan davayı kabul ederek tarhiyatı kaldıran vergi mahkemesi kararının Danıştay Üçüncü Dairesince bozulması üzerine vergi mahkemesince verilen kararın ısrar kararı niteliğinde olduğuna karar verildikten sonra temyiz incelemesine geçildi.
Kooperatif tarafından satılan bakkaliye emtiası nedeniyle ortalama kâr haddi bildirim föyünde gösterilen gayrisafi kazancın ortalama kar haddi esasına göre bulunan gayrisafi kazançtan düşük bulunması ve farkın 10.000.-lirayı aşması üzerine kooperatiften açıklama istenmiş, kooperatif tarafından vergi dairesi müdürlüğüne 5.9.1989 gününde verilen yazıda kooperatifin, satış fiyatlarını kâr amacı gütmeksizin saptadığı açıklanmıştır.
Tüketim kooperatifleri, perakende ticarette satıcı rantlarını Önlemek amacıyla üretici ya da toptancıdan doğrudan doğruya tüketim malı sağlayarak ve diğer piyasa kademelerinin aracılığını kaldırarak ortaklarına hizmeti ön planda tutan örgütlerdir. Bu nedenle, tüketim maddeleri satış fiyatlarını piyasa şartlarına göre saptadıkları düşünülemez.
Esasen, alış ve satış fiyattan arasındaki fark nedeniyle elde ettikleri kârdan kooperatif giderlerini karşıladıktan sonra kalan kısmı yaptıktan muamele oranında ortaklarına iade ettiklerinden, aksi sabit olmadıkça vergiye tabi kâr elde ettiklerini kabul etmeye de olanak yoktur.
Buna karşın, kooperatif açıklamasının yeterli görülmemesi sonucu ortalama kâr hadlerine göre vergilendirilmesinde yasaya uygunluk görülmemiştir.
SONUÇ : Açıklanan nedenlerle, tarhiyatın kaldırılması yolundaki Zonguldak Vergi Mahkemesinin 19.2.1992 gün ve E:1992/59, K:1992/46 sayılı ısrar kararı sonucu itibariyle yasaya uygun bulunduğundan, temyiz isteminin reddine 15.1.1993 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY :
Israr konusu davacı kooperatifin Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesindeki muafiyetten yararlanıp yararlanamıyacağına ilişkin olup, Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun inceleyebileceği konu da bundan ibaret olmak gerekir.
Oysa yüksek kurul bu konuyu bir kenara bırakarak ortalama kâr haddi esasına göre yapılan tarhiyatın yerinde olup olmadığını incelemiştir. Halbuki bu konuda Danıştay Üçüncü Dairesinin kararı ile yerel mahkeme kararı arasında bir çekişme yoktur. Daha doğrusu her iki kararda da sadece muafiyet konusu incelenmiş olup ortalama kâr haddi esasına göre yapılan tarhiyatın esası bakımından bir incelemeye yer verilmemiştir.
Diğer taraftan davacı kooperatif ana sözleşmesini Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesinde öngörülen kayıt ve şartlara uygun olarak 1989 yılında değiştirmiştir. Dolayısıyla ihtilaf konusu 1987 döneminde yükümlü kooperatif sözü edilen kanundaki muafiyet şartlarını taşımamaktadır.
Bu nedenle ısrar kararının bozulması gerektiği oyu ile çoğunluk kararına katılmıyoruz.