T.C.
DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU
o KOOPERATİFLERİN KURUMLAR VERGİSİ MUAFİYETİ (Şartları-Ortak Dışı İşlem Yapma Yasağı)
o ORTAK DIŞI İŞLEM (Kurumlar Vergisi Muafiyetini Engellemesi)
o ESAS MUKAVELE VE FİİLİ UYGULAMA (Kooperatiflerin Kurumlar Vergisinden Muaf Olmalarının Şartları)
Özet : Ana sözleşmesinde kurumlar vergisi kanununun 7/16. maddesindeki kayıt ve şartlara açıkça yer verilmediği gibi ortak dışı işlem yapılmasına izin verildiği de anlaşılan kooperatifin kurumlar vergisinden muafiyetinin söz konusu olmadığı hakkında.
İstemin Özeti: Yükümlü kooperatif tarafından 1982 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin verilmemesi nedeniyle re'sen takdir edilen matrah üzerinden salınan kaçakçılık cezalı Kurumlar Vergisinin dava konusu edilmesi üzerine Zonguldak Vergi Mahkemesi K:1989/110 sayılı kararıyla; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun muaflıklarla ilgili 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde kooperatiflerin hangi koşullarla Kurumlar Vergisinden muaf tutulacaklarının düzenlendiği, kooperatif ana sözleşmesinin 49 uncu maddesinde; kooperatifin gayrisafi kazancından maddedeki indirimlerden sonra kalan kısmın tamamanının yaptıkları alış veriş oranında ortaklara dağıtılacağının belirtildiği, ayrıca yasanın öngördüğü şekilde, ortaklara sermaye üzerinden kazanç dağıtılmayacağı, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmeyeceği, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmayacağı anlaşıldığından, ana sözleşmede yasanın öngördüğü hususları belirten ve bunları fiilen ihlal ettiği de saptanamayan kooperatifin Kurumlar Vergisinden muaf bulunduğu, gerekçesiyle, davayı kabul ederek tarhiyatı kaldırmıştır.
Bu kararın Vergi Dairesi Müdürlüğünce temyiz edilmesi üzerine, Danıştay Üçüncü Dairesi K:1991/1501 sayılı kararıyla; kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf olabilmeleri için, Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendinde yazılı kayıt ve şartların öncelikle ana sözleşmelerinde açıkça yer alması gerektiği, fiilen bu kayıt ve şartlara uymakla birlikte esas mukavelelerinde gerekli düzenlemeyi yapmamış bulunan kooperatiflerin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlandırılmalarına yasal olanak bulunmadığı, kooperatifin ana sözleşmesinde, bu kayıt ve şartlara yer verilmediğinden, anılan 16 ncı bentteki kayıt ve şartların fiilen ihlal edilip edilmediğinin araştırılmasına gerek bulunmadığı gerekçesiyle, vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan Zonguldak Vergi Mahkemesi, 5.11.1991 günlü, E:1991/404, K:1991/466 sayılı kararıyla; Kooperatif kayıtlarında yer alan gayrisafi kazançtan kanuni yedek akçe ve fonlar ayrıldıktan sonra kalan kısmın tamamının yaptıkları alış veriş oranında ortaklara dağıtılmasının yasayla Kurumlar Vergisinden ayrık tutulduğu, sermaye üzerinden kazanç dağıtılması, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılması, ortakdışı iş görülmesi hallerinin her hangi birisinin varlığına ilişkin iddia ve kanıt bulunmadığı, ana sözleşmedeki, gayrisafi kazançtan kanuni yedek akçe ve fonlar ayrıldıktan sonra kalan kısmın tamamının yaptıkları alış veriş oranında ortaklara dağıtılacağı hükmünün, yanlış yorumla vergilendirmeye esas alınmasının kanun hükümlerine aykırı olduğu gerekçesiyle, ilk karar da ısrar etmiştir.
Israr kararı Vergi Dairesi Müdürlüğünce temyiz edilmektedir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi: Asım Özcan
Danıştay Savcısı: Nurhan Yücel
Düşüncesi: Uyuşmazlık, ana sözleşmesinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesinde belirtilen koşullar yer almamakla beraber bu koşulları fiilen ihlal ettiği hususunda bir saptamada bulunmayan tüketim kooperatifinin kurumlar vergisinden muaf tutulup tutulmayacağına ilişkindir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesinde, sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmaması ve münhasıran ortaklarla iş görülmesine dair hükümler bulunması şartı ile kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf tutulacakları, esas mukavelelerinde bu şartlar bulunmasına rağmen fiilen bu kayıt ve şartlara uymayan kooperatiflerin muafiyetten yararlanamıyacakları açıklanmıştır.
Bu madde ile yasa yapıcı, maddede yazılı koşulların ana sözleşmede açıkça belirtilmesinden çok, hem sözleşmede bu hususlara dair hükümler bulunmasını hem de fiilen bu şartlara uyulmasını öngörmüştür. Nitekim maddenin gerekçesinde, ilk iki şartın kooperatif maskesi altında daha ziyade ticari bir maksat güden ve ticari bir şirket mahiyetini arz eden teşekkülleri yersiz olarak muafiyete almamak amacıyla, diğer iki şartın ise, aynı maksadın "gizli kazanç dağıtımı" şeklinde dolaylı olarak gerçekleştirilmesine engel olmak için getirildiği belirtilmiştir. O halde, asıl olan kooperatiflerin bu koşullara uyup uymadığının tespitidir. Sözleşmede bu şartlara açık hükümler halinde yer verilmemekle beraber aksine hükümlerin de bulunmaması ve fiilen dört şarta da uygun davranılması halinde kooperatifin vergi muafiyetinin varlığının kabulü yasa koyucunun amacına uygun bir yorum olacaktır. Bu durumda muafiyet koşullarının çiğnendiği hususunun idarece tespit ve kanıtlanması gerekmektedir.
Yükümlü kooperatifin kuruluşundan itibaren Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesinde yazılı koşulları ihlal ettiği yolunda idarece herhangi bir iddia ileri sürülmediği gibi bu hususta yapılmış bir tespitte de bulunulmadığı dosyadaki belgelerle sabittir.
Açıklanan nedenlerle, yükümlünün kurumlar vergisinin muaf olduğu gerekçesiyle verilen vergi mahkemesi kararında isabetsizlik görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, Tetkik Hakimi Asım Özcan'ın yazılı ve sözlü açıklamaları alınıp, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Kooperatif adına 1982 yılı için re'sen takdir yoluyla salınan kaçakçılık cezalı Kurumlar Vergisini kaldıran Vergi Mahkemesi Israr Kararı temyiz edilmiştir.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun muaflıklara ilişkin 7 nci maddesinin 2362 sayılı Kanunla değişik 16 ncı bendinde; esas mukavelelerinde, sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, idare meclisi başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesi, ihtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmaması ve münhasıran ortaklar ile iş görülmesine dair hükümler bulunması şartı ile kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf oldukları belirtilmiş, aynı bentte yer alan parantez içi hükümle de, esas mukavelelerinde bu şartlar mevcut olmakla beraber, fiilen bu kayıt ve şartlara uymayan kooperatiflerin, muafiyetten yararlanamayacakları açıklanmıştır.
Bu düzenlemeye göre kooperatiflerin Kurumlar Vergisinden muaf olabilmeleri, anılan 16 ncı bentteki kayıt ve şartlara esas mukavelelerinde açıkça yer verilmesi ve ayrıca fiilen de bu kayıt ve şartlara uyulması halinde mümkündür. Bu nedenle esas mukavelelerinde anılan kayıt ve şartlara yer verilmemekle birlikte bu kayıt ve şartlara fiilen uyan kooperatiflerin Kurumlar Vergisi muafiyetinden yararlanması mümkün değildir.
Olayda, kooperatifin ana sözleşmesinde Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin 16 ncı bendindeki kayıt ve şartlara açıkça yer verilmediği gibi ana sözleşmesinin 49 uncu maddesinde, ortak dışı işlemlerden elde edilen hasılatın dağıtılmayacağı belirtilmek suretiyle ortak dışı işlem yapılmasına cevaz verildiği de anlaşıldığından, kooperatifin Kurumlar Vergisinden muaf olması mümkün değildir.
Ancak kooperatif tarafından, ortak dışı işlem yapılmadığı ve ilgili yıl kazancının tamamının yaptıkları alış veriş oranında ortaklara risturn olarak dağıtıldığı iddia edildiğinden, tarhiyata karşı açılan dava hakkında bu iddialar değerlendirildikten sonra karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle Zonguldak Vergi Mahkemesinin 5.11.1991 gün ve E:1991/404, K:1991/466 sayılı ısrar kararının bozulmasına, 11.12.1992 gününde oybirliği ile karar verildi.