T.C.

DANIŞTAY

VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU

o TASARRUFU KISITLANAN TAŞINMAZLARDA EMLAK VERGİSİ

o EMLAK VERGİSİ (Tasarrufu Kısıtlanan Taşınmaz)

Özet : Emlak vergisine tabi taşınmazların tasarrufu kısıtlanması durumunda verginin ne şekilde ödeneceği, emlak vergisi yasası m.30 ile düzenlenmiş olduğu hakkında.

İstemin Özeti: 1986 Genel Beyan Dönemi başında verilen beyanname üzerinden tahakkuk eden ve 26.5.1989 tarihinde ödenen 1986, 1987 ve 1988 takvim yılları Emlak Vergileriyle, 1989 takvim yılına ilişkin olan ve 29.5.1989 tarihinde ödenen Emlak Vergisi birinci taksidinin, taşınmazların 2863 sayılı Kanuna göre vergiden bağışık, 1319 sayılı Kanuna göre ise tasarrufunun kısıtlı olması nedeniyle onda bir oranında vergi ödemesine tabi tutulması gerektiğinden bahisle kendilerine ret ve iadesi yolundaki düzeltme ve şikayet başvurusu reddedilen Kurum, Danıştay Dokuzuncu Dairesinde dava açmıştır.

Davayı inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi K:1990/1468 sayılı Kararıyla; Vergi Usul Kanunu'nun 116 ncı maddesinde vergi hatasının tanımlandığı, 117 ve 118 inci maddelerinde ise hesap hataları ile vergilendirme hatalarının belirtildiği, olaydaki uyuşmazlığın, kamulaştırma ve plan değişikliği ile ilgili davaların sonuçlanmasına kadar kısıtlılığın devam etmesi ve taşınmazların bulunuduğu yerin yetkili Kurulca sit alanı olarak ilan edilmesi nedeniyle Emlak Vergisinden bağışık tutulması gerektiğine ilişkin olduğu, bu hususların 213 sayılı Kanunun 117 ve 118 inci maddelerinde yazılı nitelikleri taşımadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Karar; düzeltme başvurusunun, konu itibarıyla Vergi Usul Kanunu'nun buna ilişkin düzenlemesi kapsamında olduğu ileri sürülerek temyiz edilmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Tetkik Hakimi: S.K.

Danıştay Savcısı I.E.'nin Düşüncesi: Dava, 1985 yılında iktisap edilen İstanbul, Büyükada, ... Mahallesindeki taşınmazlar için 1986 genel beyan döneminde verilen emlak vergisi beyannamesi üzerine yükümlü adına tahakkuk ettirilerek ödenen 1986-1987 ve 1988 yılları emlak vergileri ile 1989 yılı 1 inci taksidinin düzeltme ve şikayet yolu ile geri verilmesi yolundaki talebin reddine ilişkin İstanbul, Adalar Belediye Başkanlığının 24.8.1989 gün ve 1989/612 sayılı işleminin iptali ile açılmış olup, Danıştay Dokuzuncu Dairesince davanın reddine ilişkin olarak verilen kararın temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen hususlar, temyiz konusu kararda yazılı düşüncemizde karşılanmış olup sözü edilen düşüncede yazılı gerekçe ile temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

Türk Milleti Adına hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca Kıdemli Tetkik Hakimi S.K.'nın yazılı ve sözlü açıklamaları alınıp dosya incelendikten sonra gereği görüşüldü: Kültür ve Turizm Bakanlığı Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıkları Yüksek Kurulunun dosyada onaylı örneği bulunan 31.3.1984 günlü ve 234 sayılı Kararıyla Marmara Takım adalarının her birinin doğal ve tarihi özelliklere sahip olması nedeniyle bütünüyle SİT alanı olarak ilan edilmesi, en kısa sürede koruma amaçlı imar planının yapılması ve geçiş dönemi yapılanma koşullarının kurul üyelerinden oluşan bir komisyonca saptanmasının kararlaştırıldığı anlaşılmaktadır.

Korunması gerekli taşınmaz kültür ve tabiat varlıklarının tesbit ve tescili, 2863 sayılı Yasanın 7 nci maddesinde düzenlenmiştir. Aynı Kanunun 17 nci maddesi, bir alanın koruma kurulunca SİT olarak ilanının bu alandaki imar planı uygulamasını durduracağı, koruma amaçlı imar planı yapılıncaya kadar, koruma kurulu tarafından bir ay içinde geçiş dönemi yapı şartlarının belirleneceği, ilgili valilikler ve belediyelerin, anılan koruma amaçlı imar planını en geç bir yıl içinde kurula vermek zorunda olduklarını öngörmüştür.

Kanunun 21 inci maddesinin üçüncü fıkrasında ise tapu kütüğüne "korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır" kaydı konulmuş olan ve üzerine kesin yapılanma yasağı getirilmiş parsellerin, her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu kurala bağlanmıştır.

Kurum tarafından ödenmekle birlikte iadesi istenen vergilerin ait olduğu taşınmazların Büyükadada bulunduğu ve Kültür ve Turizm Bakanlığı Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıklar Yüksek Kurulunun anılan kararı kapsamında kaldığı anlaşılmaktadır.

Öte yandan aynı taşınmazların, Adalar Belediye Encümeninin 22.8.1985 günlü karar ile halk plajı, spor ve dinlenme tesisleri yapılmak amacıyla kamulaştırıldığı, Belediye Meclisince 23.9.1985 gününde yapılan imar planı değişikliğinin Büyükşehir Belediye Meclisinin 17.12.1985 günlü kararıyla onaylandığı görülmektedir.

3194 sayılı İmar Kanunu'nun 13 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, imar programına alınan alanlarda kamulaştırma yapılıncaya kadar Emlak Vergisi ödemesinin durdurulması, kamulaştırmanın yapılması halinde durdurma tarihi ile kamulaştırma tarihi arasında tahakkuk edecek emlak vergisinin, kamulaştırmayı yapan idare tarafından ödenmesi kuralına yer verilmiştir.

Emlak Vergisine tabi taşınmazların tasarufunun kısıtlanması halinde verginin ne şekilde ödeneceği ise 1319 sayılı Yasanın 30 uncu maddesinde düzenlenmiş, kanunlar veya diğer kamu düzeni koyan mevzuatla tasarrufu kısıtlanan bina, arsa ve arazi vergisinin kısıtlılığın devamı süresince 1/10 oranında tahsili, kısıtlamanın kaldırılması halinde, kaldırma tarihini izleyen bütçe yılından itibaren verginin, emlakın vergi değeri üzerinden alınması öngörülmüştür.

Resmi Gazetenin 17.11.1986 günlü 19284 sayısında yayımlanan "Tasarrufu Kısıtlanan Bina, Arsa ve Arazi Hakkında Yönetmelik", gerek 1319 sayılı Kanunun 30 uncu, gerekse 2863 sayılı Kanunun uygulanması ile ilgili durumları belirlemiştir. Yönetmeliğin 4 üncü maddesi, Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıkları Yüksek Kurulu Kararıyla taşınmaz kültür ve tabiat varlığı olarak tescil ve ilan olunan arkeolojik ve doğal sit alanı, koruma alanı ve benzeri arsa ve arazi ile ticaret, san'at-zanaat veya mesleki bir faaliyet icrası için yapılan, tesis maksadı dışında bir fonksiyon verilen veya bu amaçla kullanılanlar hariç tutularak ek ve değişikliklerine izin verilmeyen ya da koşullu izin verilen binaların tasarrufunun kısıtlanmış sayılacağını, bu hallerde kısıtlamanın, adı geçen kurul kararlarının veya koruma amaçlı imar planının kesinleştiği tarihi izleyen yılın başından başlayarak, karar veya planın kaldırıldığı yılın sonuna dek devam edeceğini öngörmüştür.

Vergisi uyuşmazlık doğuran taşınmazlar hakkındaki kamulaştırma ve plan değişikliği işlemlerine karşı Kurum tarafından idare mahkemesine başvurulduğu, işlemlerin iptali yolundaki kararların, Danıştay Altıncı Dairesince de yasaya uygun bulunduğu, Kurumdan itilaflı vergilere ait tahsilatın bu konudaki kararların kesinleşmesinden sonra yapıldığı tartışmasızdır.

Yukarıda açıklanan hükümlerden dolayı kısıtlılık halinin varlığı ya da vergiden bağışık tutulması gerektiği konusunu sonradan farkeden Kurumun, ödenen vergilerin kısmen ya da tamamen iadesi yolundaki düzeltme başvurusu davalı Belediye Başkanlığı tarafından incelenmiş, turizmi teşvik muaflığından beyannameye bazı belgelerin eklenmediği, kısıtlılık halinden ise taşınmazları ticari amaçla kullandıkları için yararlandırılmadıkları açıklamasıyla reddedilmiştir.

Davacı Kuruma ait taşınmazlar hakkında gerek Belediye Başkanlığı gerek Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Yüksek Kurulu Başkanlığınca uygulanan işlemler, yukarıda değinilen Yönetmelikte de belirtildiği üzere taşınmazın kısıtlılık koşulları kapsamında değerlendirilmesini gerektirir görünmektedir.

Vergi Usul Kanunu'nun 18 inci maddesinde tanımı yapılan mükellefiyette ve vergi mevzuunda hata bulunup bulunmadığı, anılan parsellerin Yüksek Kurul Kararı üzerine ne şekilde tescil ve ilan olunduğu ve kazandığı hukuki niteliğin belirlenmesi ile mümkündür.

Belli nitelikleri taşıyan taşınmazların vergiden muaf olduğunu açıkca öngören 2863 sayılı Kanunun 21 inci maddesi karşısında, davacı Kurumdan hukuki durumunu başkaca belge ile kanıtlaması beklenemeyeceğinden, idarenin yaptığı vergilendirmenin vergilendirme hatalarından birinin varlığı nedeniyle sakatlanıp sakatlanmadığının yargı yerince araştırılması gerekmektedir.

Bu nedenlerle, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların Vergi Usul Kanunu'nun 117 ve 118 inci maddesinde yazılı nitelikleri taşımadığından bahisle davanın reddine ilişkin Kararda yasaya uygunluk görülmediğinden temyiz isteminin kabulüne ve Danıştay, Dokuzuncu Dairesinin K:1990/1468 sayılı Kararının; yukarıdaki araştırmaların sonucuna göre dava hakkında yeni bir karar verilmek üzere bozulmasına, yargılama giderleri yeniden verilecek kararda hüküm altına alınacağından bu konuda ayrıca karar verilmesine gerek bulunmadığına 15.11.1991 gününde oyçkluğu ile karar verildi.

KARŞI OY

Dava konusu işleme esas olan taşınmazlarla ilgili kamulaştırma ve imar planı değişikliği işlemleri, açılan davalar sonunda İdari Yargı yerlerince iptal edilmiş bulunmaktadır. Bilindiği gibi iptal kararları, iptal edilen işlemleri tesis edildikleri tarihten itibaren ortadan kaldırır. Başka bir ifade ile iptal edilen işlem hukuk aleminde herhangi bir değişiklik meydana getirmez. Davacı kuruma ait taşınmazlarla ilgili kamulaştırma ve imar planı değişikliklerinin iptal edilmiş olmaları nedeniyle uyuşmazlık konusu olaya herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.

Diğer taraftan 2863 sayılı Kültür ve Tabiat Varlıklarını Koruma Kanunu'nun 21 inci maddesinin üçüncü fıkrasında, tapu kütüğüne "korunması gerekli taşınmaz kültür varlığıdır" kaydı konulmuş olan ve üzerine kesin yapılanma yasağı getirilmiş bulunan taşınmazların her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulması öngörülmüştür.

Görüldüğü gibi bir taşınmazın her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olabilmesi için kanun hükmü ile iki koşul bir arada gerçekleşmiş olmalıdır. Birinci koşul, taşınmazın korunması gerekli kültür varlığı olduğuna dair tapu kütüğüne şerh konulması, ikinci koşul da aynı taşınmaz üzerine kesin yapılanma yasağı getirilmiş olmasıdır. Taşınmaz Kültür ve Tabiat Varlıkları Yüksek Kurulunun dosyada bir örneği mevcut 31.3.1984 gün ve 234 sayılı Kararıyla davacıya ait taşınmazları da içine alan bölge sit alanı olarak kabul edilmiş olmakla yukarıda sözü edilen kanun hükmü ile öngörülen birinci koşul, tapu kütüğüne şerh verilmiş olması halinde, gerçekleşmiştir. Ancak aynı kararda koruma amaçlı imar planı yapılıncaya kadar geçiş dönemi yapılanma şartlarının belirlenmesi için bir komisyon kurulması keyfiyeti de yer almıştır. Bu hali ile taşınmazlar üzerinde kesin yapılanma yasağı konulmasına ilişkin ikinci koşulun gerçekleştiğinden söz edilemez. Kesin yapılanma yasağının mevcudiyetinden söz edilemeyince taşınmazların her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu yolundaki iddianın kabulüne de hukuki imkan yoktur. En azından ortada açık ve tartışmasız vergi muafiyeti bulunduğu düşünülemez.

Açıklanan bu durum karşısında, olayda; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ncı ve müteakip maddelerinde düzenlenmiş olan vergi hatalarından birinin var olduğu kabul edilemeyeceğinden temyiz isteminin reddi gerektiği görüşü ile çoğunluk kararına katılmıyorum.