|
GELİR VE KURUMLAR VERGİLERİNDE, DÖNEMSELLİK İLKESİNİN SONUCU OLARAK,
DÖNEMİNİN BİTMESİNDEN VEYA KAPANMASINDAN ÖNCE VERGİYİ DOĞURAN OLAYIN
VUKUUNDAN VE VERGİ ALACAĞININ DOĞUMUNDAN SÖZ EDİLEMEYECEĞİNDEN, 3505
SAYILI KANUN İLE 10.12.1988 TARİHİNDE YÜRÜRLÜĞE GİREN TARHİYAT ÖNCESİ
UZLAŞMADA GECİKME FAİZİ UYGULANMASI YOLUNDAKİ HÜKMÜN 1988 DÖNEMİNE
İLİŞKİN TARHLARA UYGULANABİLECEĞİ HK.
Uyuşmazlık, davacı şirketin 1988 takvim yılına ilişkin işlemlerinin
incelemesi sonucu saptanan ve tarhiyat öncesi uzlaşılan 1988 dönemi
Kurumlar Vergisine uygulanan gecikme faizine ilişkin davayı kabul ede-
rek dava konusu gecikme faizini terkin eden vergi mahkemesi kararının
bozulması istemiyle temyizine ilişkin bulunmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3239 sayılı Kanunla değişik 112.madde-
sinin 1.1.1986 tarihinde yürürlüğe giren 3.fıkrasının (a) bendinde; da
va konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere kendi vergi kanunlarında
belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade
tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar ge
çen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tesbit edilen gecikme zammı
oranında gecikme faizi uygulanacağı, gecikme faizinin de aynı sürede
ödeneceği, gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirlerinin nazara
alınmayacağı; uzlaşılan vergilerde gecikme faizinin uzlaşılan vergi
miktarına bu fıkrada belirtilen tarihten itibaren uzlaşma tutanağının
imzalandığı tarihe kadar geçen süre için uygulanacağı hükmü öngörülmüş
tür.
Aynı Kanuna 3239 sayılı Kanunun 33.maddesiyle eklenen ek 11.maddede
vergi incelemesine dayanılarak vergilerle kesilecek cezalarda tarhiyat
öncesi uzlaşma yapılabileceği; tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas
usullerin yönetmelikle belirleneceği hükme bağlanmıştır.
Tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin ek 11, madde hükmü ile gecikme faizi
alınmasına ilişkin 112.maddede yer alan hüküm 3239 sayılı Kanunla ge-
tirilmesine karşın; gerek 112.maddede, gerekse ek madde 11'de tarhiyat
öncesi uzlaşma sonucu uzlaşılan vergilere de gecikme faizi uygulanaca-
ğına dair bir hükme yer verilmemiştir.
Ancak 10.12.1988 tarihinde yürürlüğe giren 3505 sayılı Kanunun 10.mad-
desi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3239 sayılı Kanunla eklenen
ek madde 11'in ikinci fıkrasının sonucuna eklenen hükümle; tarhiyat ön
cesi uzlaşma sonucu uzlaşılan vergilere, uzlaşılan vergi miktarı üze-
rinden bu Kanunun 112.maddesine göre gecikme faizi hesaplanacağı öngö-
rülmüştür.
Kanunların zaman bakımından uygulanmasında temel ilke, kanunların geri
ye yürümemesi, başka bir anlatımla yürürlüğe girdiği tarihten sonra
vuku bulan olaylara uygulanmasıdır.
Nitekim Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun "ikmalen, re'sen ve
idarece yapılan tarhiyatlarda, dava konusu yapılmaksızın kesinleşen
vergilerle, dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına ve
uzlaşılan vergi miktarına tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin
normal vade tarihinden itibaren "gecikme faizi" uygulanmasını öngören
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3239 sayılı Kanunla değişik 112.madde-
sinin 3 numaralı paragrafında yer alan hükme dayanılarak 1.1.1986 tari
hinden önceki vergilendirme dönemlerine ait tarhlara "gecikme faizi"
uygulanması olanağı bulunmamaktadır." yolundaki 3.7.1989 gün ve
E:1988/5, K:1989/3 sayılı kararı ile, gecikme faizi uygulanmasına iliş
kin 3239 sayılı Kanunla getirilen hükmün, bu kanunun yürürlük tarihi
olan 1.1.1986 tarihinden önceki vergilendirme dönemlerine uygulanmaya-
cağı içtihada bağlanmıştır.
Vergi kanunlarının zaman bakımından uygulanmasına açıklık getiren Da-
nıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu kararında benimsenen ilkeden ha-
reket edilince; tarhiyat öncesi uzlaşılan vergilere gecikme faizi uygu
lanmasına ilişkin olarak 3505 sayılı Kanunla getirilen ve 10.12.1988
tarihinde yürürlüğe giren hükmün; 10.12.1988 tarihinden önceki vergi-
lendirme dönemlerine ait tarhlara uygulanmıyacağı, başka bir anlatım-
la, sözü edilen Kanunun yürürlüğe girdiği 10.12.1988 tarihinden sonra-
ki vergilendirme dönemine ilişkin tarhlara uygulanacağı sonucuna varıl
maktadır.
Hal böyle olunca; sözü edilen Kanun hükmünün 1988 dönemine ilişkin
tarhlara uygulanıp uygulanmıyacağının ortaya konulması gerekmektedir.
Gelir Vergisinde, vergilendirme dönemi geçmiş takvim yılıdır. Ancak;
işi bırakma, ölüm, memleketi terk gibi, takvim yılından önce faaliye-
tin sona ermesi nedeniyle vergilendirme döneminin tüm takvim yılından
daha kısa "kıst dönemi" kapsaması mümkündür.
Kurumlar vergisinde hesap dönemi vergilendirme dönemidir. Özel hesap
dönemi yoksa vergilendirme dönemi takvim yılı olmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 19.maddesinde; vergi alacağı vergi ka-
nunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekem
mülü ile değer şeklinde tanımlanmıştır.
Bu tanıma göre; herhangi bir kişi veya kurumun gelir getirici veya ver
gi mevzuuna giren bir faaliyette bulunması durumunda; bir takvim yılı
içerisinde yapılan her işlemin vergiyi doğuran olayın vukuu gibi kabul
edilmesi olanaksızdır. Ancak, dönemin bittiği veya kapandığı tarihte,
kar zarar saptanacağı için, dönemsellik ilkesinin bir sonucu olarak
vergiyi doğuran olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ancak döne-
min sonunda gerçekleşmiş olacaktır.
Vergilendirme işleminin yapılabilmesi, dönemin sonunun beklenmesine ve
ya dönemin kapanmasına bağlı olduğuna göre; dönemin bitmesinden önce
vergi alacağının doğduğundan veya vergiyi doğuran olayın vukuundan söz
edilemez.
Bu açıklamalar gözönünde bulundurulduğunda; Vergilendirme dönemi 1988
olmakla birlikte, dönem 3505 sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği 10.12.
1988 tarihinden önce kapanmış veya sona ermişse, o döneme ilişkin tar-
hiyat öncesi uzlaşılan vergilere gecikme faizi uygulanamıyacak, dönem
10.12.1988 tarihinden sonra kapanmış veya sona ermişse o takdirde 1988
dönemine ilişkin tarhiyat öncesi uzlaşılan vergilere gecikme faizi uy-
gulanması gerekecektir.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı kurumun 1988 takvim yılı işlemlerinin
incelenmesi sonucu saptanan ve tarhiyat öncesi uzlaşılan Kurumlar Ver-
gisinde, ilgili dönem takvim yılı sonu olan 31.12.1988 tarihinde kapan
dığından ve vergi alacağının doğduğu bu tarihte de, gecikme faizi uy-
gulanmasına ilişkin düzenlemeyi getiren 3505 yürürlüğe girmiş bulundu-
ğundan, sözü edilenverginin normal vade tarihinden itibaren uzlaşmaya
varıldığı tarihe kadar gecikme faizi uygulanmasında yasaya aykırılık
görülmediği cihetle, gecikme faizi uygulanmasına ilişkin işlemi iptal
eden vergi mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne Vergi Mahkemesi kararı-
nın bozulmasına karar verildi.
AYRIŞIK OY:
213 sayılı Kanunun 3239 sayılı Kanunla değişik 112.maddesi uyarınca uy
gulanan gecikme faizi, vergiyi doğuran olayın sonradan meydana çıkarıl
ması, yani vergi alacağının vadesinden sonra tesbit edilmesi nedeniyle
geciken devlet alacağının karşılığı olarak getirilen bir mali yükümlü-
lük, diğer bir anlatımla, beyan etmemek veya ödememek suretiyle haksız
olarak devlet parasını uzun süre kullanan ve bu suretle menfaat sağla-
yan mükellefin ödemesi gereken bir karşılıktır ve vergi cezaları ile
ilgisi bulunmamaktadır. Maddenin 1.1.1986 tarihinde yürürlüğe giren 3.
fıkrasının b bendinin uzlaşılan vergilerde gecikme faizine ilişkin kıs
mında, uzlaşılan vergi miktarına kendi vergi kanunlarında belirtilen
ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden
itibaren uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihe kadar geçen süre için
gecikme faizi uygulanacağı öngörülmüştür. Anılan madde uzlaşılan vergi
lerde gecikme faizinin genel olarak uygulanma süresini belirtmiş olup,
tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası uzlaşma durumuna ilişkin herhangi
bir ayırım yapmamıştır. Her iki uzlaşma şekli sonucu kesinleşen vergi-
lerde ait olduğu dönemde beyan edilmeyen ve normal vadesinde ödenmeyen
vergiler olduğuna göre tarhiyat sonrası uzlaşma ile ödenen vergiye ge-
cikme faizi uygulanıp, tarhiyat öncesi uzlaşma ile ödenen vergiye ge-
cikme faizi uygulanmaması vergide adalet ilkesine de aykırı bulunmakta
dır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kara-
rının bu gerekçe ile bozulması gerektiği görüşü ile karara karşıyız.
BŞ/SE
|