T.C.
DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU
o FATURALARIN GERÇEĞİ YANSITMASI (Vergi Dairesince Aksine Tesbit - İsbat Külfeti)
o FATURALARIN GERÇEĞİ YANSITMASI (Katma Değer Vergisi İndirimi)
o KATMA DEĞER VERGİSİ İNDİRİMİ (Faturaların Gerçeği Yansıtması)
Özet : Vergi usul kanununun kayıt düzeni ile ilgili hükümlerine uygun düzenlenmiş faturaların içeriği taraflarınca doğrulanmış olsada, vergi idaresince işlemin mahiyeti hakkında aksine tesbitler yapılması halinde, bu faturaların gerçeği yansıttığı kabul edilemeyeceği hakkında.
İstemin Özeti : Yükleme ve boşaltma işinden dolayı gerçek usulde gelir vergisi yükümlüsü olan bir kişiden kütlü sadın alındığı gösterilen faturalara dayanarak Katma Değer Vergisi indirimi uygulayan yükümlü adına salınan kaçakçılık cezalı Katma Değer Vergisi Vergi Mahkemesi tarafından kaldırılmıştır.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas kabul edildiği, Vergi Usul Kanununun buna dair 3 üncü maddesi hükmü karşısında ve Katma Değer Vergisi Kanununun 10 uncu maddesi nedeniyle hizmetin ifası ve mal tesliminin gerçek olup olmadığının araştırılması gerektiği, gerçekleşmemiş ve teslimlere bağlı olarak faturada gösterilirse de katma değer vergisi indirimi uygulanamayacağı, inceleme raporu ve eki tutanaklarla yükümlüye kütlü sattığı ileri sürelen kişi nezdinde yapılan karşıt inceleme sonucunda sözü geçenin mahsul aldığını belirttiği müstahsillerden hiçbirinin bulunamadığı, aynı kişiye mahsul satmış görünen bir müstahsilin oğlunun, kütlünün gerçekte bu kişiye değil yükümlüye satıldığını ifade ettiği, yükümlüye kütlü satmış görünen kişinin mali durumunun çok bozulduğu, yükleme-boşaltma işinde kullandığı iş makinalarını dahi elinden çıkarmak zorunda kaldığı mal varlığına uygulanan haciz üzerine verdiği 14.4.1986 günlü mal bildiriminde geçimini başkalarının yardımıyla sürdürdüğünü beyan ettiği, bu durumda 1985 yılında 690 milyon liralık kütlü satın almasına mantıken olanak bulunmadığı yükümlünün ise mal bedelini hangi şekilde ödediğini kanıtlayamadığı, bu nedenlerle kütlünün anılan kişiden değil müstahsilden alındığı sonucuna varıldığı gerekçesiyle, Vergi Mahkemesi Kararını bozmuştur.
Bozma Kararına uymayan Adana Vergi Mahkemesi, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin vergilendirmeye esas olmasını kabul eden Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinde, bu olayla ilgisi açık ve tabii bulunmayan tanık anlatımlarının ipsat aracı olarak kullanılamaycağının da belirtildiği, faturanın gerçeği yansıtıp yansıtmadığının karşıt inceleme ile ve içeriğini oluşturan malın alım-satımına taraf olanların beyanlarıyla saptanabileceği, olayda faturayı düzenleyenin gerek alım-satımı doğruladığı, gerekse bedelini tamamen alıp, bedelini deftere işlediği ve katma değer vergisi beyannamesini verdiğini ifade ettiği, bu durumda satıcının kütlü satın aldığı müstahsillerin aranıp bulunamamasının, davacıya verdiği faturanın sahte olduğunun varsayılmasına elverişli olmadığı, Vergi Usul Kanunun, alım-satıma taraf olanların yekdiğerinin hesap ve işlemleri üzerinde denetleme olanak ve yetkisi vermediği, yükümlünün de satıcının eylemine katıldığı yolunda bir tesbit yapılmadığı, bu konuda bir müstahsile ait anlatımın ise ihtilaflı yıldan önceki yıla ait olduğu gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr Kararı Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş ve söz konusu Kararın, bozma kararı doğrultusunda bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakim : Semra Kıraçlı
Danıştay Savcısı : Figen Er
Düşüncesi : Kütlü pamuk, çiğit ve zirai ilaç alımsatımı ile uğraşan yükümlü şirketin 1985 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu, alış belgeleri içinde bulunan ve ...... adlı kişi tarafından düzenlenen faturalarda yazılı emtianın gerçekte ......tan alınmış olup olmadığının saptanabilmesi için, adı geçenin işlemleri üzerinde yaptırılan karşıt incelemede, pamuğun gerçekte müstahsilden alındığı halde, tüccardan alınmış gibi gösterilerek faturalarda yazılı K.D.V.'nin mahsubunu yapmak suretiyle vergi ziyaına neden olduğundan bahisle yapılan kaçakçılık cezalı K.D.V.'ni terkin eden Adana Vergi Mahkemesi kararının Danıştay Yedinci Dairesince bozulması üzerine, mahkemece yeniden tarhiyatın terkinine karar verildiği anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlığın çözümü yine ......'tan alanın faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ve dolayısıyla adı geçene ödenmiş görünen K.D.V.'nin mahsubunun yapılıp yapılamayacağının saptanmasına bağlıdır.
Adı geçenin Vergi Dairesinde mükellefiyet kaydının bulunduğu, çeşitli yıllarda gelir beyan ettiği, hatta 1983 yılı faaliyetlerinden dolayı ödemiş olduğu gelir vergisinden dolayı, yerel Ticaret Odasınca takdir belgesi aldığı, kuracağını beyan ettiği un fabrikası için kendisine teşvik belgesi verildiği, ayrıca yükümlü şirket adına düzenlediği faturaların da V.U.K.nun öngördüğü biçime uygun olduğu tartışmasızdır.
Ancak ......'un işlemleri üzerinde yapılan karşıt inceleme sonucu; hamallıkla işe başlayan ilgilinin daha sonra yükleme işi ile uğraşmaya başladığı, süresinde onaylanmış olan kasa ve envanter defteri ile defteri kebirin hiç tutulmadığı, yevmiye defterine ise 14.6.1984 den sonra herhangi bir işlem kaydedilmediği, 1984-1985 yıllarında mali durumunun çok kötü olduğu, yükleme işinde kullandığı iş makinalarının elden çıkarıldığı, 14.4.1986 tarihli mal bildirim beyannamesinde geçiminin etrafın yardımı ile sağlandığının beyan olunduğu, vergi borçlarından dolayı yapılen 17.1.1985 tarihli hacizle ancak 868.400- menkul varlığının bulunduğu, 13.1.1986 tarihli ikinci hacizde ise haczi kabil bir malının çıkmadığı, müstahsil makbuzlarında bulunan adreslerden bir tanesinin dahi gösterilen yerde bulunmadığı gibi köy ve mahelle muhtarlıklarınca da sözü edilenlerin tanınmadığının ifade edildiği, bu suretle düzenlenen 256 adet müstahsil makbuzunda görünen 700 milyona ulaşan alımların kimlerder alındığının belirlenemediği saptanmıştır.
Ayrıca adı geçenin vermiş olduğu gelir vergileri beyannamelerinde beyan etmiş bulunduğu kazancının vergilerini de ödemediği sabittir.
Faturaların biçim olarak V.U.K nun 229 uncu maddesine uygun bulunmaları, içeriklerinin de doğru oldukları anlamına gelmez. Bilindiği gibi aynı kanunun 230 uncu maddesi faturaların hangi bilgileri içermesi gerektiğini belirlemiştir. Bu bilgiler kayıtların gerçekliğinin arıştırılmasını sağlar. Faturalar, müstahsil makbuzları, gider pusulaları gibi belgeler, işletme kayıtlarının dayanağını oluştururlar. Bu belgeler biçim olarak yasanın öngördüğü tüm koşulları içerseler de, içerik itibariyle gerçeğe uygun değillerse hukuken geçerli belgeler sayılmalarına olanak yoktur.
V.U.K.nunu 2365 sayılı Kanunla değişik 134 üncü maddesinde, vergi incelemelerinden amacın; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, saptamak ve sağlamak olduğu öngörülmüş, aynı kanunun değişik 3 üncü maddesinde ise; vergilendirmede vergiyi doğuran olayla bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetlerini esas olduğu, vergiyi doğuran olayla bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabilceği, ekoomik, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin iddia eden tarafa ait olacağı belirtilmiştir.
Bütün bu yasal düzenlemeler ve ..... adlı kişinin işlemleri üzerendi yapılan karşıt incelemede elde edilen saptamalar karşısında kayıtlarda görülen pamuk alımlarının gerçek olmadığı kanısına varılmıştır. Bu durumunda alışı olmayan bir emtianın satışının yapılması da mümkün olamayacağına göre, sözü edilen pamukların müstahsilden alındığı ve bu nedenle ödenmesi gerekmeyen %10 K.D.V.nin tüccardan alınmış gibi gösterilmek suretiyle haksız olarak mahsubunun yapıldığı anlaşıldığından, kaçakçılık cezalı K.D.V. tarhiyatının terkini yerinde görülmemiştir. Vergi dairesi temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bu nedenle bozulması ve tarhiyatın aynen onanması gerektiği dünüşülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, Tetkik Hakimi Semra Kıraçlı'nın yazılı ve sözlü açıklamaları alınıp, dosya incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Yükleme -boşaltma işinden dolayı vergi mükellefiyeti bulunan, 1984 yılında işleri bozulan ve 1985 yılında faaliyetinde kullandığı iş makinalarını elinden çıkarmak zorunda kalan bir kişiden, 1985 yılının muhtelif aylarında kütlü satın aldığını gösteren faturaya dayanarak Katma Değer Vergisi indirimi uygulayan yükümlü adına, faturaların gerçek bir mal alış faturası olmadığı görüşüyle uygulanan tarhiyat, temyiz istemine konu yapılan Israr Kararı ile kaldırılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Vergi Kanunlarının Uygulanması ve İspat" başlığını taşıyan 3 üncü maddesinin (B) işaretli bendinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kurala bağlanmıştır.
Katma Değer Vergisinde vergiyi doğuran olay, vergiyi tabi malların teslimi veya hizmetin ifasıdır. Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinin yukarıda açıklanan kuralından dolayı, Katma Değer Vergisine tabi mal tesliminin gerçekliği, usulüne uygun düzenlenmiş olan faturaların, içerik bakımından da gerçeği yansıttığının kuşkuya yer bırakmayacak açıklıkla saptamasına bağlıdır.
Olayda, kütlü alım satımına taraf olanlar, bu alım-satımı anlatımları ve defter kayıtları ile doğrulamışlarsa da, vergi inceleme raporu ve ekleri ile içerik açısından bu anlatım ve yazılı belgelerin tersine tesbitler yapıldığı görülmektedir.
Yükümlüye kütlü attığını belirten ve belgeleyen satıcının, teslim ettiğini ileri sürdüğü kütlüyü satın aldığı yüzlerce müstahsilden büyük bir kısmının, müstahsil fişlerinde yazılı adreslerde bulunmadıkları ve tanınmadıkları adres tesbit tutanaklarıyla saptanmış, diğer müstahsil fişlerinde ise üretici adreslerinin bulunmadığı için anlatımlarına dahi başvurulamamıştır. Satıcının, üreticiden aldığı kütlüyü naklettiği sırada düzenlenen nakliye faturalarında yazılı taşıyıcı araç plakalarının, özel otomobil motosiklet gibi söz konusu taşıma işini yapması olanaksız araçlara ait olduğu tesbit edilmiş, yükümlü ile satıcısı arasındaki alım-satım nedeniyle ve kütlünün alıcı işyerine teslimi amacıyla düzenlenen belge ile satıcının müstahsilden alımına ilişkin fiillerdeki imzaların aynı kişiye ait olduğu belirlenmiştir.
Kütlü satıcısının 1984 yılında bozulan ekonomik durumu nedeniyle yükleme boşaltma işinde kullandığı iş makinalarını dahi elinden çıkarmak zorunda kalmasına karşın yüksek meblağa ulaşan miktarlarda kütlüyü nasıl olupta önce satın alıp, yükümlüye sattığı ve yükümlünün kütlü bedellerini hangi şekilde ödediği açıklanmamaktadır.
Gerek yükümlü gerek satıcısının işlemleri hakkındaki tüm bu tesbitler, faturaların içerik itibarıyla doğrulanamadığını göstermekte ve ...... ile yükümlü arasında gerçekten kütlü alım-satım ilişkisi bulunmadığı sonucuna varılmaktadır. Bu durum karşısında, yersiz Katma Değer Vergisi İndirimi yaptığı görüşyle yükümlü adına uygulanan tarhiyatta yasaya aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenlerle, Adana I.inci Vergi Mahkemesinin, 20.4.1989 günlü ve K:1989/538 sayılı Israr Kararının bozulmasına, yargılama giderleri yeniden verilecek Kararda hüküm altına alınacağından bu konuda hüküm tesisien gerek bulunmadığına 9.3.1990 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
KARŞI OY YAZISI
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle mahkeme kararı yerinde olup, ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını, sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği oyuyla aksi yönde verilen karara katılmıyoruz.