T.C.
DANIŞTAY
VERGİ DAVA DAİRELERİ GENEL KURULU
o BANKACI KURUMUN FAİZ GELİRİNİN VERGİSİ (Dar Mükellef Kurumun Faiz Geliri - İhtiyari Kayıt)
o İHTİYARİ KAYIT (Dar Mükellef Kurum Bankanın Faiz Geliri)
o FAİZ GELİRİ (Dar Mükellef Kurum Bankanın Faiz Geliri - İhtiyari Kayıt)
Özet : Bankacılık yapan dar mükellef kurumun bankalardaki mevduatı nedeniyle elde ettiği faizin vergisi tevkif yoluyla ödendiğinden, bu gelirin ticari kazanç olarak beyana eklenmesi ihtiyari olduğu hakkında.
İstemin Özeti : 1985 takvim yılı için ihtirazi kayıtla verilen beyannamede gösterilen yükümlü kurumun mevduat karşılığı elde ettiği Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24. maddesi uyarınca vergisi tevkif yoluyla kesilmiş olan faiz geliri üzerinden salınan kurumlar vergisine karşı açılan davayı; Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde "Safi Kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı, tam mükellef kurumlarda, elde edilen gelir unsurlarının mahiyetlerine bakılmaksızın toplu olarak ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirileceği, aynı maddenin son fıkrasında yer alan bir hükümle de dar mükellef kurumların kurum kazançlarının saptanmasında, ticari ve zirai kazançlar dışında kalan diğer gelir unsurlarının elde edilmesi halinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun bu gibi kazanç ve iratların tespiti hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinde yer alan ihtiyarilik hakkından yararlanabilmek için, yabancı kurumun Türkiye'de ticari veya zirai faaliyetinin olmaması veya Türkiye'de ticari veya zirai faaliyeti bulunmakla beraber 24 üncü madde kapsamına giren kzanç unsurunun bu faaliyetlerle ilgili olmaksızın elde edilmesinin gerekli olduğu, olayda, faiz geliri ticari işletmenin bünyesinde elde edilmiş bulunduğu, sözü edilen gelirin yükümlü kurumun ticari faaliyetine bağlı mevduatın diğer bankalara yatırılmasından sağlanan mevduat faizlerinden oluştuğu, bankaların faizle para alıp vermeleri ticari faaliyetleri içerisinde yer almakta olup, bu faaliyetlerinden sağlanan gelirin de ticari kazanç olarak nitelendirilmesi ve ticari kazançla ilgili hükümlere göre vergilendirilmesi gerekçesiyle onayan .... 6. Vergi Mahkemesinin 17.2.1987 gün ve E: 1986-304, K: 1987-113 sayılı Kararının, yükümlü şirketçe temyiz edilmesi üzerine Danıştay Dördüncü Dairesinin 14.3.1988 gün ve E: 1987-2999, K: 1988-1052 sayılı Kararıyla; 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinin A bendinde, dar mükellefiyete tabi kurumların, ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, teklif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret ünvanı, alameti farika ve benzeri gayrimaddi hakların satışı devri ve temliki karşılığında alınan bedel niteliğindeki kazanç ve iratlarının kurumlar vergisi tevkifatına tabi olduğu ifade edildikten sonra, maddenin A bendinin son fıkrasında da bu maddeye göre vergisi tevkif suretiyle alınan kazanç ve iratlar için 20 ve 22 inci maddelere göre beyanname verilmesinin veya bir madde şumulüne girmeyen kazanç ve iratlar için verilecek beyannamelere mezkur kazanç ve iratlara ithalinin ihtiyari olduğu belirtildiği, anılan kanun maddesiyle, dar mükellefiyete tabi kurumların bir kısım kazançları için kaynakta vergileme esası getirildiği, kaynakta vergileme bakımından kazanç unsurunun elde eden yönünden niteliği değil fakat yapısına göre hangi gelir unsuruna girdiğinin önem taşıdığı, Gelir Vergisi Kanunu'nun 75 inci maddesinde sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyle elde edilen kar payı faiz kira ve benzeri iratların menkul sermaye iradı sayıldığının belirtildiği, yükümlü dar mükellef kurumun diğer bankalar nezdindeki mevduatına uygulanan faiz, menkul sermaye iradı olduğu için ödeyen kurum tarafından kurum stopajına tabi tutulduğundan, aynı ödemenin bu defa dar mükellef kurumun elde ettiği ticari kazanç sayılarak vergi beyannamesine ithali suretiyle tarhiyat yapılmasında yasaya uyarlık görülmediği gerekçesiyle bozulmasından sonra ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ve gayrimaddi hakların satışı, devri ve temlikinden doğan kazançların vergi tevkifatına tabi tutulacağını öngören Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesi kapsamına girmeyen ticari kazançların vergi kesintisine tabi tutulmayarak mutlaka beyan edileceği, fuzulen vergi kesilmiş olması halinde de ticari kazanç elde edenlerin madde de belirtilen seçimlik hakkına sahip olmıyacakları, ancak kesilen vergileri mahsup edebilecekleri, Türkiye'de bankacılık dalında ticari faliyette bulunan dar mükellef banka şubesinin aktifindeki mevduatın diğer bankalara yatırılmasından elde edilen faizin ticari kazanç sayılacağı ve bu şekilde beyan edilerek kesilen vergilerin de mahsubu gerektiği gerekçesiyle 17.2.1987 gün ve E: 1986-304, K: 1987-113 sayılı Kararında ısrar eden .... 6. Vergi Mahkemesinin 5.10.1988 günlü ve E: 1988-732, K: 1988-695 sayılı Kararının: Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinin A bendi sonundaki hükümle kanun koyucu dar mükellefiyete tabi kurumla, kaynağında stopaj yapılmak suretiyle vergilendirilmiş olan kazançlarını, madde kapsamı dışında kalan kazanç ve iratları için verecekleri beyannamelere dahil edip etmemekte serbest bırakıldığı, kendilerine kesin bir seçimlik hak tanındığı, Maliye Bakanlığının çıkardığı tebliğdeki bu hususun teyit edidiği, elde edilen faizler menkul sermaye iradı niteliğinde olduğu için yatırıldığı bankalarca kaynağında kurumlar vergisi tevkifatına tabi tutulduğu, ticari kazanç olarak vergilendirilmesi halinde, dar mükellefiyete tabi yabancı kurumların memleketimizdeki bankalara para yatırmak istemiyecekleri ve bu durumun Türkiye'ye yabancı sermaye gelmesine olumsuz etki yapacağı iddialarıyla bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun temyiz iddiasının reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Tetkik Hakimi : Eren Sonbay
Danıştay Savcısı Mehmet Bulut'un Düşüncesi : Bankacılık faaliyetinde bulunan dar mükellef kurumun İstanbul şubesindeki aktifindeki mevduatın başka bankalara yatırılmasından elde ettiği ve K.V.K.'nun 24 üncü maddesi uyarınca vergisi tevkif yoluyla kesilmiş olan faiz gelirinin ihtirazi kayıtla beyanı üzerine ihtirazi kayıt kabul edilmiyerek yapılan kurumlar vergisi tahakkukunu onayan vergi mahkemesi kararının Danıştay 4. Dairesince bozulması üzerine eski (bozulan) kararında direnen (ısrar eden) anılan mahkeme kararının temyizen incelenerek bozulması yükümlü tarafından istenmiştir. Konu iki ayrı yaklaşımla incelenebilir.
1 - Kazanç Ticaridir :
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24. maddesinde; dar mükellefiyete tabi kurumların ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul ve menkul sermaye iratları ile telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, alameti farika ve benzeri gayrimaddi hakların satışı devir ve temliki karşılığında alınan bedeller niteliğinde kazanç ve iratların kurumlar vergisi tevkifatına tabi olduğu kuralı getirilmiştir. Anılan maddenin (A) bendinin son fıkrasında ise, bu maddeye göre vergisi tevkif suretiyle alınan kazanç ve iratlar için 20 ve 22. maddelere göre yıllık ve özel beyanname verilmesinin veya bu madde kapsamına girmeyen kazanç ve iratlar için verilecek beyannamelere anılan kazanç ve iratların ithalinin ihtiyari olduğu belirtilmiştir.
Yukarıda, beyannamelere ithalinin ihtiyari olduğu belirtilen kazanç ve iratların, kurumun ticari, sınai, zirai faaliyeti, organizasyonu veya bilnçosu dışıda sağlanan kazaç ve iratlar, biçiminde anlamak gerekmektedir. Zira, sözü edilen 24. madde; üzerinden tevkifat yapılacak kazanç ve iratlar arasında ticari ve zirai kazançlar bulunmamaktadır. Zaten vergi hukukumuz özellikle ticari kazancı vergilendirecek gelir unsurları arasında temelli, köklü ve sürekli bir faaliyetin ürünü olarak kabul etmiştir. Kanun bu nedenle ticari ve zirai kazançlar için beyannameye ithalde ihtiyarilik hakkı tanımamıştır. Dolayısıyla, kurum kazancını oluşturan ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde sayılan kazanç ve iratlardan bir kısmının vergi kesintisine tabi olmadığı görülmektedir. Vergi kesintisine tabi olmayanların (ticari kazanç gibi) ise mutlak surette beyan edilmesi, herhangi bir nedenle vergi kesilmiş olması halinde de mahsubunun yapılması gerekmektedir. Bu kazançların mükellefleri için seçimlik hakkı söz konusu olmayacaktır.
Bu husus böylece belirlendikten sonra, şimdi, dar mükellef banka şubesinin başka bankalardan elde ettiği faiz gelirinin gelir unsurlarından hangisi olduğunun, yani menkul sermaye iradı mı yoksa ticari kazanç mı olduğu hususunun saptanması önem kazanmaktadır. Doğaldır ki bu saptama yapılmaya çalışılırken menkul sermaye iradını elde edenin, bu olaydaki yükümlünün Kurum ve aynı zamanda "dar mükellef" olduğunun gözardı edilmemesi de önemli hususlardan biridir. Zira, bu mükellefler için yasa koyucunun özel düzenlemeler getirdiği görülmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde, "safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır." şeklinde ifadesini bulan Kurum matrahının tesbitine ilişkin genel ilkeden ayni madde içinde iki ayrı sapma (istisna) yapılmıştır: Bunlardan birinde; zirai faaliyetle uğraşan kurumların bu faaliyetlerinden doğan kazançlarının bilanço esasına göre tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun bu kazançla ilgili 59. maddesinin son fıkrası hükmünün de nazara alınması öngörülmüş; diğerinde ise, dar mükellef kurum kazançlarının "ticari" veya zirai kazanç dışında kalan kazanç ve iratlardan oluşması halinde Gelir Vergisi Kanunu'nun bu gibi kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiştir. Bu son seçeneğe gre, örneği, Türkiye'deki binasından sadece gayrimenkul sermaye iradı elde eden dar mükellef kurum, 24. madde uyarınca beyan etmeyi tercih etmesi durumunda, vergiye tabi safi iradını Gelir Vergisi Kanunu'nun 74. maddesinde sayılan giderleri dikkate alarak tespit edecek, dilerse aynı maddeye göre oranı belirlenmiş götürü gideri uygulayarak saptayacaktır. Elde edilen yıllık irat, Gelir Vergisi Kanunu'nun 21. maddesinde öngörülen istisnanın altında kalsa dahi vergilendirilmesi gerekecektir. Zira, madde metninde Gelir Vergisi Kanunu'na yapılan gönderi (Yollama), kazanç ve iratların vergilenecek miktarının tespiti ile ilgilidir. Gelir Vergisi Kanunu'nda gerçek kişiler için öngörülmüş bulunan tespiti ile ilgilidir. Gelir Vergisi Kanunu'nda gerçek kişiler için öngörülmüş bulunan istisnaların kurumlar vergisi mükellefleri ile hiç bir ilgisi olmadığı ise açıktır.
Buna karşılık, ticari veya zirai kazanç elde eden ya da bu tür faaliyetleri yanında başka tür kazanç ve iratları da sağlayan dar mükellef kurumların kurum kazançları, tam mükellefiyete tabi kurumlarda olduğu gibi, 13. madde hükmü gereği ticari kazanç hakkındaki hükümlere uyularak tespit edilecektir. Bu maddenin son fıkrası hükmü bu hususu amir bulunmaktadır. Hükmü yinelemek gerekirse; dar mükellefiyete tabi kurumların kurum kazançlarının ticari veya zirai kazançlar dışında kalan kazanç ve iratlardan ibaret bulunması halinde, bu gibi kazanç ve iratların tespiti, Gelir Vergisi Kanunu'nun ilgili hükümlerine göre yapılır. Bu kuralın anlamı; kurum kazancının sadece ticari ve zirai kazançlar dışındaki gelir unsurlarından oluşması durumunda, yıl sonu tespitinin Gelir Vergisi Kanunu'ndaki esaslara göre yapılacağıdır. Aksi halde, yani kurum kazanc içinde, olayımızdaki gibi ticari kazanç unsuru da mevcut ise, bu takdirde Gelir Vergisi Kanunu'nun ilgili hükümleri uygulanmayarak, sadece bu kanunun ticari kazanca ait hükümleri uygulanacaktır. Dolayısıyla, tüm gelir unsurlarını beyana dahil etme bakımından hiçbir ayırım ve ihtiyarilik söz konusu olmayacaktır. Bu durumda ise kurum kazancını oluşturan gelir unsurları arasında bir ayırım yapılmayacak, bir bütün olarak ticari kazanç şeklinde vergilenecektir.
Bu açıklamalardan anlaşılacağı üzere, kurumlar vergisi mükelleflerinde bir gelirin vergilendirilebilmesi için o gelirin Gelir Vergisi Kanunu'nda vergiden istisna edilip edilmediğine değil, o gelirin kanunun 2. maddesinde sayılan gelir unsurlarından birine ve bu unsurları tanımlayan maddeler hükümlerine uyup uymadığı araştırılacaktır. Gene, kurum ticari faaliyetine bağlı olarak sağlanan ve kurum varlığına katılan sair gelirler de kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. Bu ölçütler, herhangi bir kazanç ve iradın, kurum beyannamesine dahil edilmesi için yeterli olacaktır.
Özetlemek gerekirse; Gelir Vergisi Kanunu gelir unsurlarını 2. maddede yedi türde düzenlemiş, her bir türün özellikleri ve safi miktarının tespiti hakkında da özel hükümler getirmiştir. Gelir Vergisi mükellefleri yıllık veya özel beyanname verirken, bu gelir unsurlarından oluşan kazanç iratlarını toplamak suretiyle beyan ederler. Toplama yapılırken de her gelir unsurunun kendine ait özel hükümlere göre safi miktarı bulunur; beyannameye safi miktar ile ithal edilir.
Kurumlar Vergisi mükelleflerinin kazancı da bu gelir unsurlarından oluşmakta ve bir bütün teşkil etmektedir. Ancak, kurumlarda bu gelir unsurları toplanırken, bu unsurlar için Gelir Vergisi Kanunu'nda öngörülen özel hükümlerin uygulanması mümkün değildir. Şu kadar ki safi kurum kazancının tespitinde bu gelir unsurlarından sadece ticari kazanca ait hükümler uygulanacaktır. Bir başka anlatımla kurum kazancı ticari kazanç gibi tespit edilecektir. O halde kurum kazancı hangi kazanç ve iratlardan terekküp ederse etsin, bu kazancın tamamı elde edeni yönünden ticari kazanç sayılacaktır. Yapısal olarak çeşitli kazanç ve iratlardan oluşması önemli değildir. Dolayısıyla, kaynağı ne olursa olsun beyana dahil edilmesi zorunludur.
Dar mükellefler için getirilen özel hüküm (KVK. Md. 13/4) gereğince, eğer yükümlü sadece ticari veya zirai kazanç dışında kalan gelir unsurlarını elde etmiş olsaydı, o zaman matrah Gelir Vergisi Kanunu'ndaki bu kazanç ve iratlar hakkındaki hükümlere göre tespit edilecekti. Oysa yükümlünün esas faaliyeti tam anlamıyla ticaridir. Böyle olunca, ticari kazanç yanında elde edilen öteki gelir unsurlarının da ticari kazanç hükümlerine tabi tutulması ve bunun sonucu olarak da beyannameye ithali kaçınılmaz olmaktadır.
2 - Yükümlü Bizatihi Ticari Faaliyetle Uğraşmaktadır :
Banka; faizle para alıp veren, ücretle kredi, iskonto, kambiyo gibi işleri gören, kasalarında para, değerli evrak ve eşya saklayan ve iktisadi işlere girişen kuruluştur. Bu tanımı para ve kıymetli evrakın ticaretini yapan ve başkaca iktisadi girişimlerde bulunan kuruluş biçiminde ifade etmek de yerinde olur. Nitekim bankacılık faaliyetlerini Türk Ticaret Kanunu'nun 12. maddesi de (8. bent) ticari faaliyet olarak belirtmiştir.
Yükümlü kurumun da ana faaliyeti bizatihi bankacılıktır. Dolayısıyle doğrudan ticari faaliyetle uğraşmaktadır. Bu durumda, uğraş alanıyla ilgili olarak işletmeye giren ve işletmeden çıkan iktisadi değerlerden (para, kıymetli evrak v.s.) kaynaklanan ve sene sonu öz sermayesini etkileyen değer (matrah) artışlarının ta ticari nitelikli olduğunun kabulü gerekmektedir. Bu yaklaşımla olay değerlendirildiğinde, nakit kıymetlerini değerlendirmek ve nemalandırmak için bankada vadeli tasarruf hesabı açan gerçek bir kişinin elde ettiği faiz geliri ile bu olaydaki yükümlü bankanın elde ettiği faiz gelirini aynı kategoride düşünmek Kurumlar Vergisi Kanunu ilkelerine uygun düşmz. Gerçekten, bir gerçek kişi için bankalardan elde edilen faiz gelirinin menkul sermaye iradı olduğunda ve vergisel açıdan Gelir Vergisi Kanunu'nun ilgili hükümlerine göre değerlendirileceğinde kuşku bulunmamaktadır. Buna karşılık, bizatihi para ticareti ile uğraşan bir kurumun başka bankalar nezdindeki paralarını değerlendirmek sonucunda elde ettiği faizi, onun ana ticari faaliyetinin bir semeresi, yani ticari kazancı olarak kabul etmek gerekmektedir. Her iki halde de elde edilen gelirin adının "faiz" gibi gözükmesi .... bu sonucu değiştirmemeli, elde edenlerin özellik ve niteliklerine göre değerlendirme yapılmalıdır. Ticari kazançla menkul sermaye iradının yüzeysel bakışla birbirine çok benzediği ve yaklaştığı bu noktanın özenle ayrılması gerekmektedir. Nitekim bir işletmeye konulan ve bilançonun aktifinde bulunan ve sahibi tarafından ticari, zirai veya mesleki faaliyetin icrasında kullanılan sermayeden elde edilen hasılat, bu sermayenin iradı mahiyetinde olmayıp, işletmenin ticari faaliyetinin sürdürülmesine yönelik olduğundan, ticari kazanç niteliğindedir. Olaydaki faiz gelirini getiren mevduat da aynı niteliktedir. Buradaki amaç, kişisel servet niteliğindeki paranın ana uğraş konusu dışında kullanılması (Böyle kullanılırsa menkul sermaye iradı elde edilir.) olmayıp, ana uğraşın ayrılmaz bir parçasını oluşturan ticari bir faaliyette kullanılmasıdır.
Durum böyle olunca, elde edilen gelir de ticari kazanç olmaktadır. Ticari kazanç ise beyan bakımından ihtiyari (seçmeli) değil, zorunludur.
Bu nedenlerle vergi mahkemesinin direnme kararında yasalara aykırı bir husus görülmemiştir.
Temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca duruşma için belli edilen günde yükümlü vekili Av. .... ile Vergi Dairesi Müdürlüğünü temsilen gelen Hazine Avukatı .... dinlenilerek, Danıştay Savcısının düşüncesi alındıktan ve Tetkik Hakimi Eren Sonbay'ın açıklamaları dinlenilip dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü.
5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinin A bendinde, dar mükellefiyete tabi kurumların ücret, serbest meslek kazancı, gayrimenkul sermaye iradı ve telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret ünvanı, alameti farika ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devri ve temliki karşılığında alınan bedel niteliğindeki kazanç ve iratların kurumlar vergisi tevkifatına tabi olduğu hükme bağlandıktan sonra, maddenin A bendinin son fıkrasında, bu maddeye göre vergisi tevkif suretiyle alınan kazanç ve iratlar için 20 ve 22 nci maddelere göre beyanname verilmesinin veya bu madde şumulüne girmeyen kazanç ve iratlar için verilecek beyannamelere mezkür kazanç ve iratların ithalinin ihtiyari olduğu belirtilmiştir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1 inci maddesinin son fıkrasında, kurum kazancının, Gelir Vergisi mevzuuna giren gelir unsurlarından terekküp edeceği, 13 üncü maddesinin 2 inci fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı, maddenin son fıkrasında da dar mükellefiyete tabi kurumların kurum kazançlarının, ticari kazanç gibi tespit edilmesi gereken kazanç ve iratlar da dahil olmak üzere, ticari veya zirai kazançlar dışında kalan kazanç ve iratlardan ibaret bulunması halinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun bu gibi kazanç ve iratların tespiti hakkındaki hükümlerinin, kurumlar vergisi matrahının tespitinde de uygulanacağı açıklanmakta ve Gelir Vergisi Kanunu'nun "Menkul Sermaye İradı" başlıklı 75 inci maddesinin son fıkrasında; yukarıda yazılı iratları bunları sağlayan sermaye sahibinin ticari faaliyetine bağlı bulunduğu takdirde, ticari kazancın tesbitinde nazara alınır denilmekte ise de, bütün bu hükümlerin, kazancın miktar olarak belirlenmesine ve ne şekilde beyan edileceğine ilişkin genel hükümler olduğunu gözden uzak tutmamak gerekir.
Kurumlar Vergisi Kanuu'nun 24 üncü maddesiyle, dar mükellef kurumların bir kısım kazanç ve iratları stopaja tabi tutulmuş, vergisi bu şekilde kaynakta kesilen kazanç ve iratların beyannameye ithalinin ihtiyari olduğu belirtilerek özel bir hüküm getirilmiştir. Bu özel hükmün, diğer hükümlerle ilgilendirilmeden aynen uyğulanması gerekir. Esasen, Kurumlar Vergisinin oranı, kurum stopajının oranları ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 75 inci maddesinin 4 numaralı bendiyle ve yine 94 üncü maddede belirlenen stopaj oranlarıyla tam ve dar mükellef kurumların nihai vergi yükü arasında bir denge sağlanması amaçlanmaktadır. Kaldı ki, kaynakta vergileme bakımından kazanç unsurunun elde eden yönünden niteliği değil fakat yapısına göre hangi gelir grubuna girdiği önem taşır. Yükümlü dar mükellef kurumun diğer bankalar nezdindeki mevduatına uygulanan faiz Gelir Vergisi Kanunu'nun 75 inci maddesi uyarınca menkul sermaye iradı olduğu için ödeyen kurum tarafından kurum stopajına tabi tutulmuştur. Aynı ödemenin, bu defa dar mükellef kurumun elde ettiği ticari kazanç sayılarak vergi beyannamesine ithali suretiyle tarhiyat yapılmasında yasaya uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, yükümlü şirket temyiz isteminin kabulüne, .... Vergi Mahkemesinin 5.10.1988 gün ve E: 1988-732, K: 1988-695 sayılı ısrar Kararının bozulmasına 24.800 lira vekalet ücretinin davalıdan alınıp davacı vekiline verilmesine, yargılama giderleri verilecek kararda hüküm altına alınacağından bu konuda hüküm tesisine yer olmadığına 24.3.1989 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY
Uyuşmazlık, bankacılık sektöründe faaliyet gösteren yükümlü kurumun, diğer bankalardaki mevduatı dolayısıyla elde ettiği ve kaynakta stopaja tabi tutulmuş faiz gelirini, kurumlar vergisi beyannamesinde gösterip gösteremiyeceği yolunda seçim hakkı bulunup bulunmadığına ilişkindir.
Gerçekten, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24 üncü maddesinin ilk fıkrası dar mükellef kurumların ticari, zirai ve sair kazanç ve iratları dışında kalan kazanç ve iratları ile fıkrada sayılan diğer bazı gelirlerinin kurumlar vergisi tevkifatına tabi olduğunu belirlemiş, aynı maddenin 5 inci fıkrasında da "Bu maddeye göre vergisi tevkif suretiyle alınan kazanç ve iratlar için 20 ve 22 nci maddelere göre beyanname verilmesi veya bu madde kapsamına girmeyen kazanç ve iratlar için verilecek beyannamelere mezkür kazanç ve iratların ithali ihtiyaridir." hükmüne yer vermiştir.
Madde, ilk bakışta, dar mükellef kurumun elde ettiği faiz gelirlerini kurumlar vergisi beyannamesinde ithal edip etmemekte serbest olduğu görünümünü veriyorsa da, konuyu Vergi Usul Kanunu'nun 3 üncü maddesi esprisi ve direktifi çerçevesinde incelediğimizde daha farklı bir sonuca ulaşmaktayız. Anılan madde, vergi yasalarının uygulanmasında, ekonomik gerçeği yakalamayı esas almıştır.
Bankacılık faaliyeti, gerek öz kaynaklardan, gerekse mevduattan doğan likit kaynakların, başka kurum, kişi ve kuruluşlara, faiz ya da kar payı karşılığı plase edilmesi olarak tezahür eden bir faaliyettir. Bu faaliyetin gerek Bankalar Kanunu, gerek Ticaret Kanunu gerekse Vergi Kanunlarımıza göre ticari faaliyet olduğunda kuşku yoktur. Böyle bir durumda herhangi bir bankanın aktifinde yer alan kıymetlere dayanarak, herhangi bir şirkete açtığı krediden elde ettiği faiz geliri ile, belli bir anda likit kaynak sıkıntısı çeken bir bankaya kısa ya da uzun bir süre için yatırdığı mevduattan elde ettiği faiz geliri arasında herhangi bir fark olmadığı açıktır.
Bilindiği gibi, son yıllarda Merkez Bankamız özel bir servis kurarak İnter Bank işlemleri denilen işlemleri başlatmış bulunmaktadır. Bu işlemlerle, elinde likit fazlası olan bankalar, ihtiyaç duyan bankalara 1, 2 günlük ya da daha uzun süreli krediler açmakta, piyasanın durumuna göre bir günlük faiz % 30 ları bulmaktadır.
Dosya içeriği, elde edilen faiz gelirine bakıldığında milyarlarca lirayı bulan mevduatın yükümlü kurumc diğer bankalar nezdinde tutulduğunu göstermektedir. Bankalar yönünden aslolan kredi likit kaynaklarını kendi bankacılık faaliyetinde kulanmak olduğuna göre, ciddi büyüklükteki meblağların kamufle bir biçimde diğer Bankaların finasmanında kullanılışını izah etmek mümkün görünmemektedir. Elde edilen faiz gelirinin, tevkifata tabi tutulmuş olması, beyan edilerek mahsub işlemi yapılmak suretiyle vergilendirilmesine engel olmadığı gibi, Banka yönünden onun bankacılık faaliyeti olarak (Ticari Faaliyet) kendi aktifinde yer alan kıymetler dolayısıyle elde ettiği mevduat faizi gelirini, ticari gelir dışında kabul etmeye de imkan yoktur.
Açıklanan nedenlerle yerel mahkeme kararının onanması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına karşıyız.