Danıştay Üçüncü Daire 

Turistik motelde tüketilen ekmek miktarı ile yiyecek ve içecek giderlerinden hareketle belirlenen doluluk oranına göre kayıt dışı kalan hasılat saptanabilir. Davacının işlettiği motelde kullanılmak üzere satın aldığı züccaciye, yastık, çarşaf, pike gibi malzemeleri doğrudan gider yazdığı, oysa iktisadi bütünlük arzeden bu malzemelerin demirbaş olarak kaydedilerek amortismana tabi tutulması gerektiği nedeniyle saptanan 392.812 TL. matrah farkı ile, 500 adet bungalov tipi ev ile restoranı, bar ve resepsiyondan oluşan işyeri için fazladan ayrılan amortisman tutarı 256.868, TL matrah kalemine karşı bir itirazı olmadığından vergi mahkemesi kararının bu iki matrah kalemine ilişkin kısmında isabetsizlik bulunmamaktadır. Diğer 4 adet bungalov tipi yeni ev yapımı konusunda davacı inceleme tutanağında bu 4 evi 1385 yılında yaptığın: bayan etmekle beraber ibraz olunan ve inceleme tutanağına geçtiği görülen gider belgelerinin tek tek incelenmesinden; 22.9.1985 gün ve 22.587 sayılı fatura ile 330.000, TL tutarında karo ve mermer alındğı. 25.9.1985 gün ve 50168 nolu fatura ile, P.V.C. boru, dirsek çatal, conta, hortum, lenipel, manson tapa, fayans gibi yüzlerce ve hatta 10001200 adet gibi binlerce ifade edilen miktarda sıhhi tesisat malzemesi alındığı, 31.12.1985 gün ve 19265 sayılı gider pusulası ile ödenen 634729, TL. 'nin muhtelif tamiratiçin yine 31.12.1985 gün ve 19264 sayılı gider pusulası ile, muhtelif kaynak, tamirat, baraka demir işçiliği için 455.000, TL ödendiği anlaşılmaktadır. İnceleme raporunda açıklandığı gibi bungalov tipi evin yapımının esas malzemesin! kereste ve saç oluşturmaktadır. Ancak, ibraz edilen belgelerde görüldüğü üzere davacının, 1985 yılında kereste alımı bulunmamaktadır. Ayrıca sıhhi tesisat malzemesi olarak alınan parçalar çok miktarda olup, 4 evin yapımı ile ilgili olmadığı, 50 mevcut evin tamiratına yetecek miktarda olduğu, ödenen işçilik giderlerinin de tamiratla ilgili bulunduğu; 4 ev yapımına ilişkin olarak sunulan belgelerin ise 1986 yılına ilişkin olduğu ve bunların arasında kereste alımının yer aldığı, ayrıca davacının 4 ev yapımına ilişkin giderleri 1986 yılı defterinde demirbaş hesabına kaydederek' muhasebeleştirdiğini belirttiği anlaşılmaktadır. inceleme elemanınca 4 ev yapımına i!işkili olarak kabul edilen 2.744.864, TL. tutarındaki harcamasının ev yapımı ile ilgili olmadığı, 50 mevcut evin tamirat giderlerine ilişkin bulunduğu ve tamiratın mevcut evlerin iktisadi değerini artırıcı nitelikte harcamaya ilişkin olduğu yolunda bir saptama bulunmadığı anlaşılmakta olup, inceleme tutanağının aksine tamirat gideri olduğu belgelerle kanıtlanan harcamaların amortismana tabi tutulmasında ve bu kalemden matrah farkı bulunmasında isabet görülmemiştir. Motel ve çadır hasılatı ile ilgili matrah kalemlerine gelince; ................... Turizm Müdürlüğü'nün 20.8.1986 gün ve 792203 sayılı yazısında 1985 yılında Side'deki konaklama yerlerinin NisanMayıs aylarında %25, HaziranAğustos aylarında %90, EylülEkim aylarında %25 doluluk oranlarına sahip olduğu belirtilmiştir. Bilahare mahkemece verilen cevapta bu doluluk oranlarının tahmine dayandığı, istatistik! bir inceleme yapılmadığı belirtilmişse de; inceleme elemanı tarafından davacının işlettiği motelde 50 adet bungalov tipi evlerde kalan müşterilerden oda+kahvaltı, oda+yarım pansiyon ve oda+tam pansiyon şeklinde ve 20 adet çadırda kalanlardan çadır ücreti alınmış olup, motelde her ay tüketilen ekmek miktarı ve ayrıca oda+kahvaltı, tam ve yarım pansiyon, diğer işletme giderleri içki v'e meşrubat giderleri aylık olarak saptanmış ve aylık saptanan giderlerden Ağustos ayı %90 doluluk oranı baz alınarak yapılan hesaplama sonucu aylar itibariyle bulunan doluluk oranlarının Turizm Müdürlüğü'nün bildirdiği doluluk oranlarına yakın ve bu oranları doğruladığı görülmektedir. Kaldı ki motelde mevcut 50 eve yeni ev ilavesine ihtiyaç duyulması ve bilahare 4 yeni ev yapılmış olması talebin fazla olduğunu, mevcut kapasitenin dahi ihtiyacı karşılamaya yetmediğini göstermektedir. Motel işletmesine bağlı restaurantta tüketilen ekmek miktarı ile yiyecek ve içecek giderisinin baz alınamıyacağı restaurantta motelde kalanların dışındaki kimselerin de yemek yediği ileri sürülmekte ise de; davacının kayıtlarına hasılat olarak yazdığı 17.335.407, liranın 14.079.535, lirasının konaklama hasılatı, 2.694.876, liranın bar hasılatı ve sadece cüz'i bir kısmı olan 560.996 liranın restaurant hasılatı olan gelirlerden oluştuğu anlaşılmaktadır. Bu durumda motelde konaklayanlar dışındaki restaurant hasılatının çok az olduğunu; çadırda kalanlardan kahvaltı; yarım pansiyon, tam pansiyon ücreti alınmadığından, restaurant hasılatının çadırda kalanlardan sağlandığım ortaya koymaktadır. Motel ve restaurant hasılatının çok büyük kısmı motelde bungalov tipi evlerde kalanlardan sağlandığına göre; sarfedilen ekmek ile yiyecek ve içeceklerin büyük bir kısmının motelde kalanlar tarafından tüketildiği ortaya çıkmaktadır. ilgili dönemde işletmede tüketilen ekmek ile yiyecek ve içecek giderlerinin aylar itibariyle saptanan miktarlarının, işletmenin en dolu Ağustos ayı baz alınarak oranlanması sonucu bulunan doluluk oranların ilçe Turizm Müdürlüğü'nce bildirilen doluluk oranlarının doğrulanması karşısında; inceleme elemanında, bu doluluk oranının da altında kalmak suretiyle yapılan hesaplama sonucu gerek evlerden gerekse çadırlardan elde edildiği ve kayıt dışı kaldığı saptanan toplam 6.676.550, TL matrah farkının dönem matrahına eklenmesinde isabetsizlik görülmemiştir. Gerek ikmalen tarha konu olan ve itiraz edilmeyen 646.680, TL. matrah farkı ile doluluk oranına göre saptanan 6.676.350, TL. matrah farkının toplam 7.326.030, TL. matrah farkı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesinin 8. fıkrasında öngörülen hadleri aştığından kaçakçılık cezası ve 6.676.350, liralık kayıt dışı kalan hasılat için belge düzenlenmediğinden özel usulsüzlük cezası kesilmesinde kanuna aykırılık bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle davacı ve vergi dairesi temyiz istemlerinin kabulüne Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına, 2.580.172, TL. matrah farkına isabet eden ve kaçakçılık cezasının iptaline, davanın 7.326.030,TL. matrah farkına isabet eden vergi ile kaçakçılık cezasına ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının reddine, esasda ve cezada oyçokluğuyla karar verildi.