Danıştay Dördüncü Daire

Sanayi ürün ihraç istisnası genel kural gereği yalnızca ihracatın yapıldığı dönem kazancından indirilebilir. Dönem kazancının yetersizliği nedeniyle, kurum kazancından indirilemeyen istisna miktarı kalırsa, kalan istisna miktarı daha sonraki dönemlere devredilerek kurum kazancından indirilemez. Uyuşmazlık, yükümlü kurumun 1982 ve 1983 yılında elde ettiği kurum kazancından, bu yıllarda yapılan ihracat için Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8/6. maddesi uyarınca hak kazandığı istisnanın indirilmesinden sonra kalan indirim fazlasının zarar olarak nitelendirilip sonraki yıllar kurum kazancından mahsup edilip edilemeyeceğine ilişkindir. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 14. maddesinin 2573 sayılı Kanun'la değişik 7 numaralı bendinde; beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların mali bilançolarına göre meydana gelen zararların, bilançolarda her yılın zararının ayrı ayrı gösterilmesi koşulu ile kurum kazancının tespitinde gider olarak ayrıca hasılattan indirilebileceği hükme bağlanmıştır. Bu hükümle, ertesi yıllar kazancından indirilmesine olanak tanınan zararların, mali bilançolara göre meydana gelmiş olması kurala bağlanmış bilançodan kaynaklanmayan zarar veya olayda olduğu gibi indirim fazlasının ertesi yıllar kazancından mahsubu öngörülmemiştir. Zaten gelir ve kurumlar vergisi dönemsel vergiler olup, elde edilen kazançlar, yapılan giderlerle istisna ve indirimler bu dönemsellik ilkesi gereğince ilgili oldukları vergilendirme dönemleri içinde değerlendirmeye konu olmaktadır. Bu genel kuralın dışına çıkılarak sonraki dönemlerinde değerlendirilmeye alınması, ancak özel durumlarda yapılan düzenleme ve hükmüler çerçevesinde mümkün olabilmektedir. Bu düzenlemelere örnek olarak Gelir Vergisi Kanunu'nun Ek 4, 42 ve 43. maddeleri ile Vergi Usul Kanunu'nun 28. maddelerinde getirilen özel hükümler gösterilebilir. Yapılan bu açıklamalar çerçevesinde konu değerlendirildiğinde, dönemsellik ilkesi dışına taşan bir uygulama için mutlaka yasada özel düzenleme yapılması gerekmektedir. Olaya gelince, yükümlü şirketin 1982 ve 1983 yıllarında bilançolarına göre doğan bir zararın sözkonusu olmadığı, 1982 yılında 125.414.311 lira, 1983 yılında da 58.129.081 lira kurum kazancı elde edildiği bu karlardan 1982'de 186.884.123 lira, 1983'te 337.529.996 lira sanayi ürünleri ihraç istisnasının indirilmesinden sonra, kazanç yetersizliği nedeniyle 1982'de 61.489.811 lira, 1983'te ise 279.400.914 lira indirim fazlasının meydana geldiği, bunun ise yükümlü kurumca zarar olarak nitelendirilerek sonraki yıllar kazancından mahsup edilebilmesi için düzeltme ve şikayet yollarına gidildiği anlaşılmaktadır. 5422 sayılı Kanun'un 8/6. maddesinde düzenlenen sanayi ürünleri ihraç istisnasında, kazanç yetersizliği nedeniyle artan indirim fazlasının sonraki yıllar kazançlarından indirilmesine olanak tanıyan özel bir hüküm getirilmediğinden, bu indirimin yalnız ilgili faaliyet dönemi kazancından indirim ilkesinin benimsendiği anlaşıldığından, yükümlü kurumun 1982 ve 1983 yıllarındaki ihracat istisnası indirim fazlasının sonraki yıllar kurum kazancından indirilmesine yasal olanak yoktur. Bu itibarla, yükümlü kurumca geçmiş yıllardaki indirim fazlası nedeniyle 1984 yılı için ödenen kurumlar vergisinin, fuzulen ödendiği gerekçesiyle iadesi talebiyle yaptığı düzeltme ve şikayet başvurularının reddedilmesinde yasal isabetsizlik görülmemiştir. Bu nedenle şikayet yolu ile yapılan başvuruya cevap verilmemekle Maliye ve ve Gümrük Bakanlığı'nca kurulan olumsuz işlem aleyhine açılan davanın reddine karar verildi.