Danıştay Dördüncü Daire

Almanya'daki şirketten, Türkiye'deki adi ortaklığın kiraladığı 'Dağıtma Kirişi' denilen makine için ödenen kira bedelinin ve yine Almanya'daki başka bir şirketten sağlanan kredinin faizi olarak ödenen meblağın, dar mükellef kurumlar açısından ticari kazanç sayılıp sayılmayacağı hk. Vergi Dairesi Müdürlüğü'nce ileri sürülen iddialar, itiraz Komisyonu kararının kaçakçılık cezasına ve mali denge vergisine ilişkin hüküm fıkrası yönünden kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. Yükümlü temyizine gelince, dosyanın incelenmesinden 1971 takvim yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen raporun sonuç kısmında, adi ortaklar için saptanan matrah farkı üzerinden adi ortaklık adına salmaca vergi ve kesilecek cezasının her iki ortaktan müteselsilen aranması gerektiğinin belirtildiği ve buna dayanılarak tüm vergi ve cezayı içeren ihbarnamenin Türkiye'deki ortak olan ............... İnşaat ve Sanayi A.Ş. adına düzenlenerek tebliğ edildiği anlaşılmaktadır. .................. inşaat ve Sanayi A.Ş. vekilince Türk vergi sisteminde müteselsil sorumluluk halinin sadece Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 34. maddesinde tasfiye memurlarının sorumluluğu olarak yer aldığı, bunun dışında müteselsil sorumluluktan bahsedilemeyeceği ileri sürülmektedir. Adi Şirketin temsiline ilişkin hükümler Borçlar Kanunu'nun 534. maddesinde yer almıştır. Anılan maddenin son fıkrasında, adi ortaklık sözleşmesinde aksine hüküm bulunmadığı takdirde, ortakların birlikte veya bir temsilci vasıtasıyla üçüncü kişilere karşı yüklendikten borçlardan müteselsilen sorumlu olacakları hükme bağlanmış olup, dosya içeriğinden, aksine bir mukavele bulunmadığı anlaşılmaktadır. Vergi tahakkuku ve tahsili ile ilgili kanunlarda vergi idaresine tanınan munzam yetkiler, özel hukukta düzenlenen üçüncü kişilerin hak ve yetkilerinin aynen kullanılmasına engel değildir. Diğer bir deyimle devletin özel hukukta alacaklılara tanınan tüm yetkilerden ayrıca ve öncelikle yararlanması doğaldır. Bu nedenle, adi ortaklık şeklinde yürütülen faaliyet nedeniyle doğan vergi borcunun tamamının her iki ortaktan herhangi birinden istenmesinde hukuka ve yasaya aykırılık bulunmamaktadır. Merkezi Batı Almanya'da bulunan Anonim Şirketten, Türkiye'deki adi ortaklığın kiraladığı 'Dağıtma Kirişi' denilen makina için adi ortaklıkça ödenen kira bedelinin ve ayrıca yine adi ortaklığı merkezi Batı Almanya'da bulunan Dresdner Bank AĞ (Anonim şirketten) sağladığı kredinin faizi olarak ödediği meblağın dar mükellef kurumlar açısından ticari kazanç sayılıp sayılamayacağı uyuşmazlık konusudur. Adi Ortaklığın %50 paydaşı olan yabancı ortağın, adi ortaklık sözleşmesi gereği inşaat işlerinde kullanılacak makina ve aletleri sağlamakla yükümlü olduğu tartışmasızdır. Dolayısıyla bu aletleri gerektiğinde yurt dışında kiralamak veya satın almak için gerekli kredileri adi ortaklık adına elde etmek de bu yükümlülüğün sonucu olmaktadır. Bu yükümlülükleri yerine getirmek amacıyla yabancı ortakça ad i. ortaklığı temsilcisi sıfatıyla hareket edilecek DM olarak Almanya'da ödenmiş bulunan makina kirası bedeli dar mükelef bankaya ödenen kredi faizi adi ortaklığın defterlerinde (DM'in Türk lirası karşılığı) gider yazılmıştır. Bu durumda Dağıtma Kirişinin kiracısı ve gerçekte faizi ödeyeni adi ortaklık olup, yabancı ortağın sadece adi ortaklığın temsilcisi sıfatıyla kiralama ve kredi sağlama işine aracılık ettiği açıktır. Dar mükellef kurumdan kiralanan makina için ödenen kira bedelinin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 70. maddesi uyarınca dar mükellef kurumun ticari kazancı olduğu düşünülemeyeceği gibi, yine başka bir dar mükellef kurumdan sağlanan kredileri için ödenen faizleri, aynı Kanun'un sermaye sahibinin ticari faaliyetine dahil bulunması halinde ticari kazancın tespitinde nazara alınacağım öngören 77. maddesi hükmünün de olaya uygulanmasına olanak bulunmamaktadır. Çünkü gerek 70. ve gerekse 77. maddelerde yer alan hükümler ticari kazancım Türkiye'de beyan eden tam mükellefiyet esasına göre vergiye tabi şahıs veya şirketler için sözkonusudur. Olayda ise yabancı anonim şirketlerin elde ettikleri gayrimenkul ve menkul sermaye iratları dar mükellefiyet kapsam girmektedir. Esasen gerek Gelir Vergisi gerekse Kurumlar Vergisi Kanunu'nda şirketlerin elde ettikleri tam kazançlar ticari kazanç hükümlerine tabi tutulduğu halde, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 12. maddesiyle dar mükellefiyet esasına göre vergilendirilen kurumların Türkiye'de elde ettikleri kazançlar, kazanç ve iratların çeşidine göre ayrı ayrı vergi konuşu kapsamına alınmıştır. Bu durumda, dar mükellefiyet esasında vergiye tabi yabancı kurumların elde ettikleri menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ticari kazanç olarak değil menkul ve gayrimenkul sermaye iratları olarak vergi konusuna girecektir. Diğer bir deyimle, Batı Almanya'daki iki aynı kurumun Türkiye'de elde ettikleri bu tür iratları kendilerine sağlayan adi ortaklığın Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24. maddesinin (D) bendinin dar mükellef durumunda bulunan kurumlara menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarım sağlayanların bu iratlardan kurumlar vergisi tevkifatı yapmaya mecbur olduklarına ilişkin hükmü uyarınca, stopaj yapması yasal bir zorunluluktur. Öte yandan, dar mükellef kurumlara Batı Almanya'da DM olarak ödenen meblağların net olarak ödendiği dosya içeriğinden anlaşıldığından, inceleme elemanınca bu meblağların brüt tutarların hesaplamak suretiyle matrah belirlemesinde yasaya aykırılık bulunmamaktadır. Çünkü, yükümlü ortaklığı bu meblağları öderken Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24. maddesi gereği vergisini kesip, kalan meblağı transfer etmesi gerekeceğinden transfer edilen meblağ vergisi kesildikten sonra kalan net tutardır. Taraflar temyiz istemlerinin bu nedeler ile reddine oybirliğiyle karar verildi.