Danıştay Dördüncü Daire

1) Dar mükellefiyete tabi olan kurumların, ana merkezin ya da Türkiye dışındaki şubelerin yaptığı tanıtım, reklam, haberleşme ve rezervasyon giderleri, safi kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılamaz. 2) Gelecek yıllarda ödenme ihtimali olan kıdem tazminatları için, karşılık ayrılamaz. Merkezi Boston'la bulunan bir otelcilik işletmesinin Türkiye Şubesi olarak dar mükellefiyet esasına göre vergiye tabi bulunan müvekkili tarafından ihtirazi kayıtla verilen 1979 takvim yılma ilişkin beyanname üzerinden salınan gelir (stopaj) vergisi ile mali denge vergisine yöneltilen davayı, Sheraton Otelleri için yapılan uluslararası reklam giderlerinin yıllık hasılatın %1.2'si oranında hesaplanan 4.651.612.39 lira giderin, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15/5. maddesinde dar mükellef kurumların, ana merkezin ve şubelerinin giderlerine veya zararlarına katılmak üzere ayrılan hisselerin kurum kazanandan indirilemeyeceği kabul edildiğinden ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 40/1. maddesinde ticari kazancından indirilemeyeceği doğrudan ilgili giderlerin indirilebileceği ve 6. maddesinde dar mükelleflerin sadece Türkiye'de elde edilen kazançlar üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlandığından gider kabul edilemeyeceği, İş Kanunu ve toplu iş sözleşmeleri uyarınca çalışanların ileride sona erecek hizmet sözleşmeleri nedeniyle ödenmesi muhtemel kıdem tazminatı tutarı olan 10.086.784 lira için, VUK'nun 288. maddesinde sayılan haller arasında sayılmadığından karşılık ayrılamayacağı, ihtilaflı yıl kredili satışlar tutarının, önceki son iki yıl kredili satışlar toplamının tahsil edilmeyen kısmına bölünerek bulunan binde 5 şüpheli alacak ortalamasına uygulanması sonucunda hesaplanan 1.386.992 liranın ise, otel işletmeciliğinde VUK'nun 323/4. maddesinde belirli özellikle bulunmadığından şüpheli alacak kabulüne olanak bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Vergi Mahkemesi Kararının, şubenin işletme gelirinin %80'ini.......... otelcilik Anonim Şirketine kira olarak ödediği,brüt işletme gelirinin ise, hasılattan giderlerin düşülmesiyle bulunduğu, bu giderler arasında ilgili pazarlama payı olarak merkezin yaptığı reklam, tanıtım, haberleşme ve rezervasyon giderleri karşılığı olarak, yine merkeze hasılatın %1.2'si oranında ödenen payların da yer aldığı, kaldı ilk merkeze yapılan bu ödemeden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 24. maddesi uyarınca tevkifat da yapıldığı, kurumca muhtemel kıdem tazminatı olarak hesaplanan meblağın her yıl bir banka hesabında bloke edildiği ve tasarruf edilmediği kira sözleşmesinin sona ereceği 1966 yılında tüm çalışanlara kıdem tazminatı ödeneceği tahakkuk eden 10.086.874 lira için karşılık ayrılmasının uygun olduğu, geniş müşteri kitlesine hitaben kurumun %71 oranındaki satışının veresiye esasına dayandığı ve bu işlemler için binde 5 oranında şüpheli alacak karşılığı ayrılmasının VUK'nun 323/4. maddesine uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenmiştir. İhtirazi kayıtla verilen beyanname üzerinden salınan vergileri onayan Mahkeme Kararı, yükümlü kurum tarafında temyiz edilmiştir. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinde, kurum kazancının tespitinde hangi indirimlerin yapılmasının kabul edilmeyeceği 7 bent halinde sayılmış ve 5. bentte, dar mükellefiyete tabi kurumların ana merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerin giderlerine veya zararlarına iştirak etmek üzere ayrılan hisselerin, kurum kazancının tespitinde kabul edilmeyecek indirimlerden olduğu belirtilmiştir. Bu hüküm nedeniyle, mili pazarlama payı olarak ödenen ve ana merkezin yaptığı reklam, tanıtım, haberleşme ve rezervasyon giderleri karşılığım oluşturduğu ileri sürülen ve hasılatın %1.2'sindeh ibaret 4.651.612.29 liranın matrahta bırakılması zorunludur. Hangi zararlar için bilançonun pasifinde karşılık ayrılabileceği ve bu karşılıkların kayıtlı değerleriyle pasifleştirilerek değerleneceği 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 288. maddesinde hükme bağlanmıştır. Bu maddede 'Hasıl olan veya hasılı beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilmeyen ve teşebbüs için bir borç mahiyeti arz eden belli bazı zararlar karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlar...' karşılık olarak tanımlanmıştır. Yasa koyucu doğmuş veya doğması beklenen ve miktarı kesin olarak saptanmayan her türlü zarar için karşılık ayrılmasını öngörmemiştir. Bilançonun pasifinde karşılık ayrılmak suretiyle ve mukayyet değeriyle pasifleştirerek değerlenebilecek zararların, teşebbüs sahibi yönünden borç niteliğini taşıması gerekmektedir. Gelecek yıllarda ödenme ihtimali bulunan kıdem tazminatlarının VUK'nun 288. maddesinde değinilen türden bir borç niteliğini taşıdığı düşünülemez. Zira 1475 sayılı iş Kanunu'nun 1927 sayılı Yasa'nın 1. maddesiyle değişik 14. maddesinde, bu kanuna tabi işçilerin hizmet akitlerinin, işveren tarafından ahlak ve iyi niyet kurallarına uymayan haller ve benzeri nedenler dışında feshi, işçi tarafından bildirimsiz fesh hakkının kullanılarak fesh, muvazzaf askerlik yahut da işçinin bağlı bulunduğu Kanun'la kurulu kurum veya sendikalardan yaşlılık, emeklilik, malullük aylığı ya da toptan ödeme olmak amacıyla feshi nedeniyle işçiye kıdem tazmitanı ödeneceği hükme bağlanmıştır. Hizmet sözleşmesinin ne zaman ve hangi nedenle sona ereceği ve kıdem tazminatı almaya hak kazanıp kazanamayacağı belli olmayan işçi için, bir takvim yılı sonu itibariyle hesaplanan kıdem tazminatının, bu nedenlerle işveren yönünden borç niteliği taşıdığım kabule olanak yoktur. VUK'nun 323/4. maddesinde, veresiye üzerine geniş müşteri kitlesiyle muamelede bulunan tüccarların, şüpheli alacak ortalamasını son hesap döneminde ayrı mahiyetteki alacaklara uygulamak suretiyle ayıracakları miktarlar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayırabilecekleri öngörülmüşse de bu madde hükmüne göre karşılık ayıracak tüccarların esasen işlemlerinin veresiye üzerine olması, arızi olarak peşin ödeme ile çalışması amaçlanmış olup, temyiz başvurusunda bulunan dar mükellef otel işletmesinde bu niteliklerin varlığından sözetmek mümkün değildir. Bu nedenle Temyiz Komisyonu isteminin reddine oyçokluğuyla karar verildi.