Danıştay Dördüncü Daire

Kooperatifler Kanunu ve Kooperatif ana sözleşmesi uyarınca ayrılması zorunlu yedek akçe ve fonların, dağıtılmamış kurum kazancı olarak nitelendirilerek vergilendirilmesi mümkün değildir. Uyuşmazlık, yedek akçe ve fonlarla ilgili olarak pişmanlık dilekçesi ile verilen ek beyannamede beyan edilen vergiye itirazın matraha itiraz niteliğinde olup olmadığı ve ayrılan %30 nisbetindeki yedek akçenin vergi matrahından indirilip indirilemeyeceğine ilişkin bulunmaktadır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 378. maddesinin son fıkrasında mükelleflerin beyan ettikleri matrahlar üzerine salınan vergilere itiraz edemeyecekleri hükme bağlanmışsa da, olayda mükellef kurum, beyan ettiği matraha değil, ayrılan yedek akçe ile fonları dağıtılmamış kurum kazancı olarak vergiye tabi tutulmayacağı yolunda itirazda bulunduğu, bu durumda anlaşmazlık matraha ilişkin olmayıp verginin konusunu ilgilendirdiğinden, olayın 213 sayılı Kanun'un 378. maddesinin son fıkrası ile ilgilendirilerek mükellef kurumun ayrılan yedek akçe ile fonlar üzerinden salınan vergiye itiraz edemeyeceğinin kabulüne olanak bulunmamaktadır. Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 96. maddesinin 2 numaralı fıkrasına göre, sermaye şirketleri ile kazanç dağıtan kooperatif şirketlerinin kurumlar vergisine matrah olan kurum kazancından ödenmiş veya ödenmesi gereken kurumlar vergisi çıkarıldıktan (A) ve (B) işaretli fıkralarda yazılı indirim ve ilaveler yapıldıktan sonra kalan miktar dağıtılmamış kurum kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulmaktadır. Bu maddede güdülen amaç vergiden kaçınmak amacı ile dağıtılması mümkün iken ortaklara dağıtılmayan kurum kazançlarının vergi tevkifatı yoluyla vergilendirilmesidir. Bu nedenledir ki (A) ve (B) işaretli bentlerde bazı indirim ve ilaveler kabul edilerek münhasıran ortaklara dağıtılmasına hukuki bir engel bulunmadığı halde, dağıtılmayan kurum kazançları vergilendirilmek istenmiştir. Her ne sebeple olursa olsun, hukuki veya fiili bir engel nedeniyle ortaklara dağıtılması olanağı bulunmayan kurum kazançlarının gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması mümkün değildir. 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu'nun 38. maddesinde 'Ana sözleşmede aksine hüküm bulunmadığı takdirde, ortaklara yapılan muamelelerden bir yıllık faaliyet sonunda elde edilen hasılatın tamamının gelir gider farkı olarak kooperatifin yedek akçelerine ekleneceği ortak dışı eylemlerden elde edilen hasılatın dağıtılamayacağı, bunların kooperatifin gelişmesine yarayacak özel bir fonda toplanacağı, bir yıllık faaliyet neticeleri menfi olduğu takdirde, açığın yedek akçelerden ve bunların kafi gelmemesi halinde ek ödemelerle veya ortak sermaye payları ile karşılanacağı, menfi neticeler ortadan kaldırılmadıkça gelirgider farkı ve faiz dağıtılamayacağı, 39 40 ve 41. maddelerde de, gelir gider farkından ilk önce yedek akçe ile kanun ve anasözleşme gereğince kurulan diğer fonlara yatırılacak paraların ayrılacağı 94. maddede tanıtma ve eğitim hizmetlerinin sağlayacak fon kurulacağı hükme bağlanmıştır. Bu hükümlerden açıkça anlaşılacağı üzere kooperatifler münhasıran ortaklarla yapılan muamelelerden doğan gelir gider farklarının dağıtılabileceği konusunda ana sözleşmeye hüküm konulmasının mümkün olup ortak dışı muamelelerden doğan hasılatın dağıtılması kesin olarak yasaklanmaktadır. Kooperatifler ana sözleşmelerinde gösterdikleri oranda yedek akçe ayırmaya ve gerek kanunda gerekse ana sözleşmelerde belirtilen fonlara yatırılacak paraları da öncelikle ayırmaya mecburdurlar. Ayrılan yedek akçelerin miktarı ne olursa olsun, bunun ortaklara dağıtılması 39. maddenin ikinci fıkrası ile yasaklanmıştır. Açıklanan nedenlerle, 1163 sayılı kanun ve kooperatif ana sözleşmesinde belirtilen %30 oranında ayrılması zorunlu yedek akçe ile %1 oranında tanıtma ve eğitim hizmetlerini sağlayacak fon, işletmeyi geliştirme fonu olarak ayrılan ortak dışı muamelelerden elde edilen hasılat ile üst kuruluşa ödenmesi zorunlu aidat niteliğindeki %10 pankobirlik fona ayrılan paraların hiçbir şekilde ortaklara dağıtılma olanağı bulunmadığından, yedek akçe ile fonlara ayrılan paraların dağıtılmamış kurum kazancı olarak kabulü ile stopaj matrahına ithalen vergilendirilmesi yukarıda belirtilen kanun hükümlerine aykırı bulunduğundan, aksine karar veren Temyiz Komisyonu kararının bozulmasına, tarhiyatın re'sen terkinine oybirliğiyle karar verildi.