|
ÖDEME EMRİNİN TEBLİĞİ ÜZERİNE 2577 SAYILI İDARİ YARGILAMA USULÜ KANU-
NUNUN 11.MADDESİNE GÖRE İDAREYE YAPILAN BAŞVURULARIN 7 GÜNLÜK DAVA AÇ-
MA SÜRESİNİ KESMEYECEĞİ HK.
1993 yılı Mayıs-Aralık ayları ile 1994 yılı Ocak-Ekim aylarına ait
eğlence vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrine karşı a-
çılan davayı; davalı idarenin süre aşımı ile ilgili iddiasının yerinde
bulunmadığı, esasa gelince, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usu-
lü Hakkında Kanunun 55.maddesinde, amme alacağının vadesinde ödenmeme-
si durumunda 7 gün içinde borçların ödenmesi veya mal bildiriminde bu-
lunulması gereğinin ödeme emri ile borçluya tebliğ olunacağı, 58.mad-
desinde ise, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu
olmadığı, kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ
tarihinden itibaren 7 gün içinde yetkili vergi mahkemesinde dava aça-
bileceği, ayrıca 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 22.maddesinde de,
verginin tahakkukunun tarh ve tebliğ olunan bir verginin ödenmesi ge-
reken safhaya gelmesi olarak tanımlandığı, açıklanan bu hükümler kar-
şısında ödeme emrinin yerinde olup olmadığının, tarh, tebliğ ve tahak-
kuk işlemlerinin yapılıp yapılmadığının araştırılması bakımından mah-
kemelerince 4.5.1995 tarihinde verilen ara kararı uyarınca getirtilen
belgelerin incelenmesinden davalı idare tarafından yalnız 1993 yılı
Mayıs ayı için tahakkuk fişinin düzenlenerek davacıya tebliğ edildi-
ği, diğer ihtilaflı dönemler için tahakkukla ilgili bir tebligat iş-
leminin yapılmadığı, bu durumda kesinleşmeyen kamu alacağı için ödeme
emri düzenlenmesinde yasal isabet bulunmadığı gerekçesi ile kabul ede-
rek ödeme emrini iptal eden Aydın Vergi Mahkemesinin 31.5.1995 gün ve
1995/320 sayılı kararının; ödeme emrine karşı açılan davanın süresinde
olmadığı, eğlence vergisinin her ay itibariyle yatırılması gerektiği
halde yatırılmadığı, ödeme emrinin yerinde olduğu iddiasıyla bozulması
isteminden ibarettir.
Uyuşmazlık, eğlence vergisinin tahsili amacıyla düzenlenen öde-
me emrine karşı açılan davayı kabul eden mahkeme kararının bozulmasına
ilişkin bulunmaktadır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 11.maddesinde, il-
gililer tarafından idari dava açılmadan önce, idari işlemin kaldırıl-
ması, geri alınması, değiştirilmesi veya yeni bir işlem yapılmasının
üst makam yoksa işlemi yapmış olan makamdan, idari dava açma süresi i-
çinde istenebileceği, bu başvurmanın işlemeye başlamış olan idari dava
açma süresini durduracağı öngörülmüştür. Bu hükümle genellikle " idari
bir yetkinin kullanılması sırasında kamu idaresinin bir organı tara-
fından açıklanan idare beyanı" olarak tanımlanan idari işlemlerin te-
sisi üzerine, işlemin kaldırılması, geri alınması, değiştirilmesi veya
yeni işlem yapılması için ilgililerce idareye yapılan başvuruların söz
konusu işlemler hakkındaki davaların süresinin hesabına olan etkisi a-
çıklanmakta ve düzenlemektedir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun
54.maddesinde, ödeme müddeti içinde ödenmeyen amme alacağının tahsil
dairesince cebren tahsil olunacağı, 55.maddesinde, amme alacağını va-
desinde ödemeyenlere 7 gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal biri-
minde bulunmaları lüzumunun bir "ödeme emri" ile tebliğ olunacağı, 58.
maddesinde ise ödeme emrine karşı böyle bir borcun bulunmadığı veya
kısmen ödendiği veya zamanaşımına uğradığı iddialarıyla 7 gün içinde
dava açılabileceği öngörülmüştür, Ödeme emri 6183 sayılı Kanunda ön-
görülen cebren tahsil ve takip usullerinden biridir. Bu haliyle vergi
dairelerinin idari işlevleriyle ilgili olarak tesis ettikleri uygula-
nabilir nitelikte ve yükümlülerin hukukunu doğrudan etkileyen onların
hak ve yükümlülüklerinde yenilik yaratan irade açıklaması suretiyle
tesis edilen işlemlerden farklılık arzetmektedir. Bu özelliği itiba-
riyle kanunda ödeme emri hakkında açılacak davalarda sürenin 7 günle
sınırlandırılmış olması nedeniyle bu süreden sonra açılan davaların
süresinde kabul edilmemesi gerekmektedir.
Olayda, eğlence vergisinin süresinde ödenmemesi nedeniyle dü-
zenlenen ödeme emrinin yükümlüye 25.11.1994 tarihinde tebliğ edildiği,
yükümlünün bu tebligat üzerine düzeltme istemi ile 30.11.1994 tarihin-
de davalı belediye başkanlığına başvurduğu, istemin 12.1.1995 günlü
yazı ile (Tebliğ 17.1.1995) reddedilmesi sonucu 18.1.1995 tarihinde
vergi mahkemesinde davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Bu durumda ödeme emirlerine karşı açılacak davalar, özel düzen-
leme ile 7 günlük süre ile sınırlandığına ve bu sürenin durması ve ke-
silmesi hakkında herhangi bir yasa hükmü özel kanunlarında bulunmadı-
ğına göre vergi mahkemesince davanın süresinde olduğunun kabulü sure-
tiyle verilen kararda isabet bulunmamaktadır.
Nitekim, gerek Danıştay 3.Dairesinin 30.5.1995 gün ve 1995/1643
sayılı kararında, gerekse Danıştay 4.Dairesinin, 7.Daire ile müşterek
verdiği 21.12.11995 gün ve 1995/5748 sayılı kararda, ödeme emirlerinin
tebliği üzerine idareye yapılan başvuruların, 7 günlük dava açma süre-
sini kesmiyeceği belirtilmiştir.
Açıklanan nedenlerle, Aydın Vergi Mahkemesinin 31.5.1995 gün ve
1995/320 sayılı kararının bozulmasına karar verildi.
AZLIK OYU : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun,
İdari Makamların Sükutu başlığını taşıyan 10'uncu ve Üst Makamlara
Başvurma başlığını taşıyan 11.maddesi, 4001 sayılı Kanunun yürürlüğe
girmesine kadar 3 ve 4 numaralar altında son birer bent taşıyordu. 10.
maddenin 3 ve 11.maddenin 4 numaralı bentlerinde "Bu madde hükümleri,
vergi, resim ve harçlarla benzeri mali yükümlerin tarh, tahakkuk ve
tahsilinden ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda uy-
gulanmaz" hükmü yer alıyordu. Bu bentler, 18.6.1994 günlü Resmi Gaze-
te'de yayımlanan 4001 sayılı Kanunun 5 ve 6.maddeleriyle yürürlükten
kaldırıldı.
Sözkonusu bentlerin neden yürürlükten kaldırıldığı ve Kanun de-
ğişikliğinin hangi amaçla yapıldığı yasa değişikliğinin genel gerekçe-
sinde açıklanmakta ve aynen "Vergi, resim ve harçlarla benzeri mali
yükümlerin tarh, tahakkuk ve tahsili ve bunların zam ve cezalarından
doğan uyuşmazlıklarda; idari davaya konu olacak işlemlere karşı mevcut
hükümlere göre dava açılmadan önce idari makamlara başvurulması mümkün
bulunmamaktadır. Başvuru yapılması dava süresini durdurmadığı için,
daha sonra açılan davalar süreden reddedildiğinden çoğu zaman hak ka-
yıplarına neden olunmaktadır. Gerek bu gibi haksızlıkların ortadan
kaldırılması ve gerekse dava yoluna başvurulmadan idareye yapılacak
başvuru yoluyla uyuşmazlıkların çözümlenmesinin sağlanmasının dava sa-
yısını azaltma yönünden yapacağı olumlu etki gözönüne alınarak 2577
sayılı Kanunun 10.maddesinin 3.fıkrası yürürlükten kaldırılmaktadır."
denmekte, 11.maddenin 4.fıkrasının da aynı gerekçeyle kaldırıldığı a-
çıklanmaktadır.
Gerekçede açıkça belirtildiği gibi yasa değişikliği ile güdülen
amaç tıpkı diğer idari işlemlerde olduğu gibi tarh, tahakkuk ve tahsil
işlemleriyle karşılaşan yükümlülere, bu işlemlerin kaldırılması, geri
alınması, değiştirilmesi veya yeni bir işlem yapılması için dava açma
süresi içinde idareye başvuru yolunu açmak, bu başvuru ile dava açma
süresinin durdurmak ve böylece uyuşmazlıkların dava aşamasına gelmeden
konunun yeniden incelenip halledilmesini sağlamaktır. Yasa koyucu bu
yolla dava sayısının azalacağını ümit ettiğini de belirtmektedir.
İdareye başvuru yolu kabul edilince doğal olarak, bu işlemin
üst makamlarının olup olmadığı ve hangi makama başvurulması gerektiği
sorunu da ortaya çıkmaktadır. Bizce bu makam, 178 sayılı Maliye Bakan-
lığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnameye ve
24.12.1994 günlü Resmi Gazete'de yayımlanan Vergi Dairelerin Kuruluş
ve Görev Yönetmeliğine göre işlemi yapmış olan aynı vergi dairesi ya-
hut kamu alacağının türüne göre aynı kamu idaresi olmalıdır.
Olayda da eğlence vergisine ilişkin ödeme emrinin tebliği üze-
rine yükümlü 7 günlük dava açma süresi içinde belediye başkanlığına
başvurduğuna ve başvurusunun reddedildiğine ilişkin işlemin tebliğin-
den bir gün sonra ve süresinde dava açtığına göre davanın süre aşımın-
dan reddi gerektiği hakkındaki Dairemiz bozma kararına katılmıyorum.
Olayda bozma kararı sadece 1993 yılının Mayıs ayına ait olarak
verilmeli, mahkeme kararının diğer hükümleri onanmalıydı. Zira mahke-
menin ara kararına verilen cevaptan; ödeme emri tebliğ edilmeden önce
diğer aylar için yapılıp tebliğ edilen bir tahakkuk işleminin bulunma-
dığı anlaşılmakta ise de 1993 Mayıs ayı için tahakkuk ve tebliğ işle-
minin bulunduğu görülmektedir.
XX - KARŞI OY : Genel bütçeye, il özel idarelerine, belediyele-
re ve köylere ait vergi, resim, harç ve benzeri yükümlerin tarh, ta-
hakkuk, tahsil işlemlerinden ve bunlarla ilgili zam ve cezalardan do-
ğan uyuşmazlıkların çözümünde genel ilke; 2577 sayılı İYUK'na uygun o-
larak vergi mahkemesi nezdinde dava açılmasıdır.
Ancak, vergilendirme işleminden doğan anlaşmazlık, bir hukuki
ihtilaftan değil de, bir maddi hatadan ibaret bulunmakta ise, yasa ko-
yucu pahalı ve uzun olan bu dava yolundan ayrı olarak Vergi Usul Kanu-
nunun 116. ila 126. maddelerinde düzenlenen ve vergi literatüründe
"Düzeltme ve Şikayet Müessesesi" denilen bir idari başvuru yolu vazet-
miştir. Bu müessesenin işliyebilmesi, başka bir deyişle, bu yola baş-
vurulabilmesi için ortada bir hukuki ihtilaftan ziyade, VUK'nun sözü-
geçen maddelerinde yazılı olan "vergi hatası"nın bulunması gerekmekte-
dir. Nitekim anılan Kanunun "Vergi Hatalarını Düzeltme" başlığını ta-
şıyan bu bölümünün 116. maddesinde, vergi hatası; vergiye ilişkin he-
saplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere
fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, ay-
nı kanunun 117.maddesinde hesap hataları, 118. maddesinde ise vergi-
lendirme hataları tek tek sayılarak belirlenmiştir. Maddenin 2 no'lu
bendine göre, mükellefiyette hata; açık olarak vergiye tabi olmayan
veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınması,
3 no'lu bendine göre, mevzuda hata ise; açık olarak vergi mevzuua gir-
meyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, evrak ve
işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
Vergi, resim ve harçların tarh, tahakkuk ve ödeme emri ile ha-
ciz işlemlerini de içeren tahsilat aşamalarında yapılan vergi hataları
hakkında mükelleflerin 30 günlük (ödeme emrine itirazda 7 günlük) dava
açma süresi içinde vergi mahkemesinde dava açmak suretiyle uyuşmazlığı
yargı mercii önüne getirmek hakları bulunduğu gibi, önce düzeltme yo-
luna başvurmak suretiyle vergi hatasının giderilmesini yetkili makam-
lardan istemek, reddi halinde, gene dava açma sürelerine bağlı kalarak
yargı yerlerine başvurmak hakları da bulunmaktadır. Ancak bu yolun sa-
dece vergi hataları yönünden incelemeye tabi olacağı açıktır.
Tarh ve tahakkuk eden bir kamu alacağının cebren tahsil ve ta-
kip aşamalarından olan ödeme emrinde yapılmış bir vergilendirme veya
hesap hatasının da düzeltme yolu ile giderilmesinin istenebileceği hu-
susunda kuşku bulunmaması gerekir. Bu konuda ödeme emrinin diğer vergi
işlemlerinden farklı olduğu sonucunu doğuracak herhangi bir görüşe i-
tibar etmek mümkün değildir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 124.maddesi, "iti-
raz süresi geçtikten sonra yapılacak düzeltme talepleri" hakkında ya-
pılacak işlemleri göstermekte iken, 2686 sayılı yasa ile yapılan deği-
şiklikte 124.madde, maddede yer alan "itiraz süresi", "vergi mahkeme-
sinde dava açma süresi" olarak değiştirilmek suretiyle aynen mahafaza
edilirken, itiraz süresi içinde yapılacak düzeltme talepleri hakkında
uygulanacak işlemleri gösteren 123.madde hükmü yürürlükten kaldırıl-
mıştır.
Sözü geçen maddelerin eski ve yeni metinlerinin birlikte ince-
lenmesinden, vergi mahkemesinde dava açma süresi içinde düzeltme ta-
lebinde bulunulması ve bu isteğin reddedilmesi halinde doğrudan vergi
mahkemesinde dava açılması; dava açma süresi geçtikten sonra düzeltme
isteminde bulunulması ve bu istemin reddi halinde şikayet yolu ile üst
merciye başvurulması ve bu mercinin tesis edeceği işleme karşı da 2577
sayılı IYUK'nun 7.maddesinde yazılı esaslara bağlı olarak dava açılma-
sı gerekmektedir.
Diğer taraftan , vergi ihtilaflarında uyulması gereken VUK'nun
özel mitelikteki bu hükümleri mevcutken, vergi uyuşmazlıklarına uygu-
lanması tartışmalı olan, nitekim özellikle süre hesabında davacıların
hak kayıplarına neden olması sebebiyle 4001 sayılı yasa ile vergi u-
yuşmazlıkları açısından yürürlükten kaldırıldığını düşündüğüm 2577 sa-
yılı yasanın 10 ve 11.maddeleri hükümlerinin olayda tartışılmasına ge-
rek bulunmamaktadır.
Bu durumda, uyuşmazlık konusu ödeme emrinin tebliği üzerine 7
günlük dava açma süresi içinde istenen düzeltme isteğinin reddi üzeri-
ne gene süresinde açılan davanın esası hakkında verilen temyiz konusu
mahkeme kararının, olayda süreaşımı bulunduğu gerekçesi ile bozulması
yolunda verilen karara katılmıyorum.
(MT/ES)
(DAN-DER; SAYI:92)
|